为什么要对会计学生进行职业道德教育——对若干异议的评述和回答[3]
简介： 摘要：本文从一个看似简单却难以回答的问题——为什么要对会计学生进行职业道德教育出发，针对置疑会计职业道德教育相关性、必要性和有效性的观点分别进行反驳，认为会计与道德是相关的；学校的会计职业道德 ...
三、会计职业道德教育的必要性
如果会计与道德相关，那么会计职业道德教育是否有助于实现“应然”呢？或者说是否有存在的必要性呢？否认必要性的第一种解释来自于偏好法律法规、职业规范等强制性制度的一部分人，他们认为改进和完善强制性制度的制订和执行是唯一的方法，而职业道德教育只是简单空洞的理论说教，没有多少用处。我们确实应该承认强制性制度的主导性作用：强制性制度通过对广义利益调控手段的强制性应用，确立与维护了行为准则、道德规范的权威性，使人们容易形成一种合乎善的职业行为习惯。但是，如果说强制性制度是唯一的方法，则是对强制性制度的缺陷缺乏足够认识。强制性制度至少存在两个不足：1．强制性制度价值导向狭隘。强制性制度发生作用是建立在功利主义伦理思想的基础上，因此有可能强化人们经济人的特征，而无法诱导道德人的本性。它往往使人们直接关注的是律令所带来的利益关系，而忽视律令背后的价值关系，从而可能走向只注重其形式而违背实质的反路。安然事件所引起的对美国准则制订模式的责难正是如此：过度规则化的准则反而容易诱导人们违背其经济实质。2．强制性制度运作成本高。强制性制度的运作过程就是庞大的国家机器运转过程：首先经过繁琐的立法或准则制订程序，经受各利益集团游说的考验，接着需要一个强有力的政府保证实施，并且需要民间职业团体通过职业规范、企业建立内部控制配合制度实施，一旦监管系统失效，再使用昂贵且耗时的法律诉讼来补助。强制性制度高成本的运作过程既使社会福利减少，又使人们对其实施效果产生怀疑并进而导致威慑力降低。人们对《萨班斯——奥克斯利法案》的一个诘难就在于强化企业内部控制所带来成本的提升可能超过因此带来的收益。通过职业道德教育可以有效弥补以上问题。会计职业道德教育通过教育的有效方法和手段，明确表述会计职业应有的价值观，开发、导引和培养道德理性和道德情感，避免了价值导向的狭隘。它对个人而言，有利于塑造社会人的性格和特征，形成现代人格；对社会而言，有利于形成社会道德评价体系，达到社会意识的共享。无论是个人道德推理能力和道德情感的养成，还是社会道德评价体系的形成，都是使会计制度实现自我实施的手段，会降低制度的实施成本。近几年欧美相继爆出财务丑闻，这说明即使相对完善的强制性制度设计也难以避免产生大规模的会计丑闻。而职业道德教育作为强制性制度的重要补充，应成为提高商业道德的重要一环（Zeff，1989）。
那么会计的道德教育为什么要通过学校专门的课程来实现呢？这是因为会计是一门技术性很强的职业。这就意味着它虽从基本的伦理原则出发，但需要结合会计实践具体情况具体分析，否则就是“唯道德论”，成为脱离具体实际的“假道学”。所以会计的道德教育就需要告诉学生在各种具体经济条件下如何解决会计的道德困境，例如，保持注册会计师执业时的独立性是很重要的职业道德规范，这点很多学生通过一般的课程学习都会知道，但具体什么情况下独立性会被削弱？注册会计师在执业过程中又要以什么样的伦理思维去判断独立性是否被削弱？仅仅只是形式上的独立性被削弱又该如何处理？这些问题的解决就需要设置专门的会计职业道德教育课程，从伦理学的原理出发，结合各种具体的会计行为规范和会计案例，揭示会计中的伦理原则和培养学生解决会计道德困境的道德推理能力，最终让学生知道在从业过程中该做什么、不该做什么、为什么要这样做以及如何做好。类似的问题还包括：如何处理会计师报告财务舞弊的责任与为客户保密的责任之间的冲突、形式上的利益冲突是否也要取消审计资格、如何辨别税务筹划和避税、何时以及如何进行检举揭发才是恰当的（罗纳德·杜斯卡、布伦达·杜斯卡，2005）？由于家庭、宗教的道德教育或是学校一般的道德教育都缺乏对真实会计道德困境的模拟训练，它们无法承担起培养会计学生职业道德推理能力的重担，对于上面问题的解决无能为力。至于为什么首先选择在学校中，而不是从业过程进行道德教育，这是由于在校学生的可塑性很强，易于接受积极向上的思想，因此如果选择在会计从业过程中再进行道德教育，则明显错过会计职业道德的最佳预防期和培育期，无法达到较好的教育效果。
四、会计职业道德教育的有效性
很多人否定学校的会计职业道德教育是因为对其有效性存有怀疑。这种怀疑一是源于对目前教育环境的无奈，二是源于对目前教育方式的失望。
对教育环境的无奈并不为过。很多人依经验所得的看法是：仅仅通过一学期的学校职业道德学习只能对学生的道德水平产生短暂的影响，而目前家庭、社会、职业环境的 “反面的实践性教育”会直接抵消正面的学校教育，改变一个人未来长期的职业操守和行为。但这种看法并不能否认会计职业道德教育的有效性，因为它过高估计了学校会计职业道德教育的作用，也模糊了学校会计职业道德教育的目标。
人们德性的提高是在特定环境下自我主动精神的构建过程（高兆明，2005），制度环境的适宜和教育对人的心性改造，二者不可或缺。学校会计职业道德教育虽是避免会计舞弊的重要一环，不可缺少的一环，但这并不意味着它就是“万能”。实际上，学校会计职业道德教育功能的发挥离不开社会制度性因素与前提，并且强制性制度等制度性条件对于社会运作更具有基础性作用。而学校会计职业道德教育的支出也并不会因为制度环境不佳而费用化，它会形成“社会资本”，在较长的时间里产生效益， 促进制度环境的改变，并在制度环境适宜时，发挥实质性作用。杜威就曾经说过：通过法律和惩罚，通过社会的鼓动和讨伐，社会就会以一种多少有些机遇性和偶然性的方式来调整和形成它自身。但是通过教育，社会却能够明确地表达它自己的目的，能够组织它自己的方法和手段，因而明确地和有效地朝着它所希望的前进目标塑造自身。
在“有效性”问题上还涉及到会计职业道德教育目标的认识。对“有效性”产生怀疑的人将会计职业道德教育的目标定为“转变学生的未来职业行为”。从这样不切实际的目标出发，显然会对“有效性”产生怀疑。Callahan（1980）就认为会计职业道德教育的目标应定为：帮助“向善（well intentioned）”的人认识并解决工作中所产生的道德问题（issues）和困境(dilemmas)。Eynon等(1997)研究发现会计人员显示出低于其他职业的道德推理能力（moral reasoning ability, MRA），因此提高道德推理能力应是会计职业道德教育的目标之一。McPhail（1999）指出：著名的心理学家Milgram提出个人对他人的残忍性与他和受害人的亲密（closeness）程度成相反关系，因此会计人员很容易忽视自己的工作对利益相关者如股东、雇员、顾客的可能危害，对本来所应负担的道德义务感到漠然，因此会计职业道德教育就是需要通过一些方法来解决会计人员的道德情感问题，从而使会计过程重新人性化（rehumanising）。总之，在教学目标上，应该明确会计职业道德教育不只是告诉学生应具备什么样的道德品质，还要培养学生的道德推理能力和道德情感。具体说，会计职业道德教育可分为三个目标： 1．掌握基本的伦理原则；2．让学生了解目前的各种会计法律法规及职业道德准则规范；3．培养学生解决会计职业道德冲突问题的道德推理能力，并在此基础上激发学生的会计职业道德感。这三个目标是递进的，最后一个目标是关键点。
对目前教育方式的失望也属正常。目前各个学校的会计职业道德教育方式普遍比较落后，效果不好。主要表现在两点：1．课程设置不当：大多数学校仅是将会计职业道德教育作为“两课”教育的一部分，没有专门的课程设置；2．教学方法落后：以知识灌输为主，案例教学较少，而且案例比较简单，大都有明确的答案，因此学生只是作为被动的接收器，参与程度不高。
但上面这些问题并非是无法解决的顽疾。已经有不少实证的研究成果表明，通过会计职业道德教育，确实提高了会计专业学生的道德意识和道德推理能力（如：Glenn,1992;Christine E Earleygn ,Patrick T Kelly,2004）。因此关键是要采取科学有效的教育方法，在课程设置、教学方法上进行革新。
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