二、指导如何查账不应该是司法会计鉴定技术标准的内容
(一)“二元论”将司法会计检查以司法会计检验的名义放进了鉴定标准提纲
虽然,在“二元论”提出的鉴定标准提纲中只字未提司法会计检查,但内容却以司法会计检验的名义放了进去。
根据“二元论”的观点,司法会计检查指的是办案人员的查账,但他们又查不了,因而一般情况下,查账是由司法会计人员代为完成的,可此时的查账就改称为司法会计检验了。而司法会计检验除了可以代指这类查账活动外,在传统认识上是指鉴定中的一个环节或一种方法。譬如传统上有一种“检验鉴定”的习惯提法。于是,司法会计检查的内容也就很自然地以司法会计检验的名义放入到了鉴定标准提纲序列中去。其最突出、最明显的一个标志,就是“二元论”在其提出的鉴定标准提纲中,是以会计六要素对鉴定标准进行分类的(以下简称为“会计要素类鉴定标准”)。
(二)会计要素类鉴定标准近似《审计工作手册》的翻版
“二元论”在其提出的鉴定标准提纲中,除司法会计业务基本准则外,鉴定部分就是资产类、负债类、权益类、收入类、费用类和利润类等业务准则 。其实,有关专著中也有各种类似的版本,而且,从目前网上各种没有标注发布者或作者的《审计工作手册》版本来看,有的是三类式 ,也有的是四类式 ,但大同小异,都囊括了全部会计要素。还有的地方,依据注册会计师执业准则自己制订了《审计程序表》。
当然,会计要素类鉴定标准毕竟还处于一种提纲化状态,细化之后的内容与《审计工作手册》和《审计程序表》是否近似?确实不敢枉断。但从近期某鉴定机构组织部分人员对这一提纲进行细化的结果来看,讲的确也都是查什么、怎么查等等。因此,可以说会计要素类鉴定标准近似《审计工作手册》的翻版。
(三)查账不是司法会计鉴定的主要工作与方法
“二元论”一方面坚持要将鉴定标准搞成类似《审计工作手册》的翻版,亦即把查账当成了是司法会计鉴定的主要工作与方法,但同时又说,“司法会计检查的思路应当是先检查后结论……而司法会计鉴定的思路则是先结论后验证……” 同样,“司法会计鉴定的基本程序是先结论后验证。……审计的基本程序是先审计后结论。” 虽然“二元论”的这些认识是与其提出的会计要素类鉴定标准相悖的,但却是合理的。因为“鉴定是特殊的科学活动,它有科学的性质,又有法的性质,它是法和科学的结合,是一种‘法科学活动’,是一种运用科学知识和特殊经验的证明活动。”
既然鉴定是在查账基础上,运用特殊的方法去论证查账结论,这就决定了鉴定的主要工作必须是依据涉案会计事实与全部案件事实的联系方式及其所占地位、涉案会计事实证明在某些案件中的特殊要求等特点,根据会计勾稽关系、诉讼证据规则要求和法律法规规定及有关理论,对所选用的检材是否具有客观性与合法性、检材之间是否具有关联性、检材所反映的会计信息是否含有或然性和计算方法及其结果是否具有科学性和准确性等方面予以论证。
当然,不可否认,有时在鉴定过程中也会需要查账;还有时,倘若已知的涉案会计事实较为简单,也会将查账与鉴定两个过程合二为一。但是,这些查账毕竟是少量的、复核性的、补充性的和辅助性的。因此,查账不可能是鉴定的主要工作与方法。
正因为如此,用一个近似《审计工作手册》的鉴定标准去指导一项查账并非是其主要工作与方法的鉴定,显然是没有必要的。
三、司法会计鉴定是司法会计学的研究对象
(一)为诉讼更好地提供有别于审计的涉案会计事实证明是司法会计的发展方向
司法会计,是一项因涉案会计事实证明需要而从审计中游离出来的,与涉案会计事实证明有关的技术保障活动。在其全部活动内容中,有些是在诉讼程序内的,也有些并不一定是在诉讼程序内。譬如线索在立案前需要司法会计协助查账、提供咨询意见等等,其中有相当一部分是并不能立案的。所以,不能笼统地将司法会计称为一项诉讼活动。
显然,不论是诉讼内的还是诉讼外的,只要是司法机关需要用会计事实或会计信息来证明待证事实的事项,应该说都是司法会计应努力去做的事,这就是司法会计的职责。然而,既然它是从审计中游离出来的,那就必然要求其职责与审计重叠越少越好,不然,司法会计就没有必要“另立门户”了。
也许,在司法会计初露萌芽时,有人会说,出于案件保密性等因素考虑,才有了司法会计产生的必要性,所以,一开始,司法会计就是一项司法机关内部的技术工作,人员也都来自于司法机关内部。然而,现在司法会计越来越社会化,更多的社会中介审计机构被授予了司法会计鉴定资质,原先司法会计产生的必要性似乎越来越不存在了。那么,司法会计是否还有存在的必要?
