二、报告表述不当的可能性
报告表述不当多是该言未言，少为言而有误。当其发生时，视其性质，可能会导致或大或小的审计风险。项目负责人在提交报告后，就得准备着对付将来可能发生的一切风险，所以在审计产品中，用语言打造的抵挡风险的盾牌必需坚韧而严密。
（一）鉴证年报的审计报告，表述不当的风险
在最新的会计准则和审计准则中，规定年报必须披露的事项详细而广泛，要想报告表述得完全很难。有时是项目负责人主观判断事项不重要，懒于表述；更多的时候是客户认为在模糊境域里或现实状况下，应该披露的事项对其没有好的影响甚至有恶劣影响，而不让在报告中提及。相对于数据的舞弊，即使须言未言的事项已经达到应该表达保留意见、否定意见或无法表达意见的程度，但是因为存在着迁回风险的空间较大，项目负责人不得不对客户要求瞒报的限定表现出更大的宽容。保持沉默是一般的操作手段，在上市公司的年报中普遍使用。当遇到实在不能保持沉默的事项，则需潜心用词造句，力求做到既能规避风险，又能让客户接受。
由于在年报审计中，对必须披露的事项，可谓条款恢恢，不严格按照规范操作，都有风险。其主要来自于行业主管部门和监管部门，以后也可能来自民事侵权赔偿诉讼。如果该披露的事项没有披露，又不能进行重要性程度的有效辩护，那么可能会受到业内处罚，甚至承担连带赔偿责任；如果该披露的事项已经披露，尽管表述得内涵模糊，外延深广，言不及义，意在言外，但表述的内容怎么看都不错，届时再能给出合理解释，则有可能化险为夷。
在披露敏感事项时，不同的表述方式，客户的接受程度大相径庭。平日里，项目负责人有必要注重对语言的修炼，以便能够充分利用会计审计的专业语言和叙述陈说的通用语言，为审计产品营建尽可能圆滑的保险空间。
（二）鉴证其他事项的审计、审核、审阅报告，表述不当的风险
相对于有明确披露规则的年报审计，鉴证其他事项的报告并没有较为清晰的披露规则，只要把握住《注册会计师法》中禁令精神即可。《注册会计师法》第21条明令禁止：明知委托人对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；明知委托人的财务会计处理会直接损署报告使用人或者其他利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实的报告；明知委托人的财务会计处理会导致报告使用人或者其他利害关系人严生重大误解，而不予指明；明知委托人的会计报表的重要事项有其他不实的内容，而不予指明。且在法释[2007]12号《最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》第5条中，对上述不予指明款项应当认定会计师事务所承担连带赔偿责任。
专项报告表述不当的风险，虽然发生概率不低，但后果一般不严重，常常能以补出说明、书面解释、拉关系说好话而平息。这类风险主要来自于报告的使用者，也就是关系方，特别是利害关系方。不同类型的项目，比如清产核资、财政检查、清算破严、改制变更、司法鉴定、经济案件、工程审核；同类型的不同项目，比如国企破产、民企破产、外企破产，其利害关系方有着天壤之别，项目负责人在操作业务的过程中，应小心识别各方的利益点、冲突点、同盟点，站在公正的角度，事项，均在报告中披露，将各方关注的利用报告时，理想状态是，能各取所需，以使他们在没有风险的任何关系方提出任何质询，项目负责人都能泰然回复：我们知道的所有情况已经在报告中披露。当然，出报告不是做书本练习题，不可能达到理想状态，实务中项目负责人对感悟到的矛盾点尽可能披露是有益处的。其中，对已经铁板钉钉的事项，可以简述；对水中月雾中花的事项，要详尽陈述。因为，项目负责人赖以判断的资料，几乎完全来自于单方面，当他们以处心积虑的状态提供资料时，项目负责人的视野会受到严重的无形限制，得出的判断很可能有署于其冲突方，一旦报告出手，就可能被冲突方钻研出“过失”点；再者，各个利害关系方，对不同重要事项的深知程度，很可能超过项目负责人的认知度，所以，在报告中详尽披露由单方提供的未确定事项的资料，以及由这些资料导致的处理过程和结果，可以使报告使用人明辨问题所在，有利于解决针对审计工作的矛盾，如果他们提供了比在报告中披露的更具证明力的资料，就能改变不利于自身的结论，如果他们拿不出证据，即使对结论不满，也不能迁怒于项目负责人。
（作者单位：江苏苏亚金诚会计师事务所）
本文转自《中国注册会计师》2008年第5期
