职工薪酬准则与税法差异分析[3]
简介： 一、对职工薪酬的定义 《企业会计准则第9号——职工薪酬准则》规定，职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。包括：职工工资、奖金、津贴和补贴、职工福利费、社会 ...
（4）实行公司制改建或者产权转让的国有企业，将应付福利费余额按照《财政部关于（公司制改建有关国有资本管理与财务处理的暂行规定）有关问题的补充通知》（财企[2005]12号）的规定转增资本公积。此资本公积金额应当并入当期应纳税所得额征税。2007年度实际发生数与扣除限额的差额应当作纳税调整。发生结余的，结转下期使用，实际使用时，不得重复扣除，应调增所得。实际使用数超过结余数的部分，再按照新税法规定的扣除办法进行纳税调整。
（三）工会经费的差异
依据会计准则，工会经费仍实行计提、划拨办法。《企业所得税法实施条例》第41条规定：“企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。”即，企业拨缴的工会经费，不得超过税法口径的工资薪金实际发放数的2%，超过部分不得扣除。
（四）职工教育经费的差异
根据新会计准则，职工教育经费仍实行计提、使用办法。计提基数的口径与工会经费一致，从2008年1月1日起，可按2．5%的比例计提。
《企业所得税法实施条例》第42条规定：“除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2．5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。”与旧税法相比，“超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除”是一个创新，这实际上是允许企业发生的职工教育经费支出全额扣除，只是在扣除时间上作了相应递延。
由于职工教育经费规定了扣除限额，因此，每年调增的金额，与当年产生的会计新结余数有可能不同。
纳税调整方法如下：
每年实发工资总额的2．5%作为扣除限额，首先按照提取数与实际使用数对比，按照孰低原则与扣除限额比较，确定可以在税前扣除的金额。如果提取数大于允许扣除的金额，调增所得。其中提取并使用的金额超过扣除限额的部分，允许在以后年度扣除。如果提取数小于允许扣除的金额，若动用了可递延抵扣的新结余，则应调减所得，若动用了2007年底职工教育经费结余数，不得调整。对于可递延至以后年度扣除的金额对企业所得税的影响，应通过“递延所得税资产”科目核算该项可抵扣暂时性差异。
（五）“五险一金”的差异
“五险一金”，即医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金。企业应当按照国务院、所在地政府或企业年金计划规定的标准，计量应付职工薪酬义务和应相应计入成本费的薪酬金额。
《企业所得税法实施条例》第35条第1款规定：“企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。”执行“五险一金”税前扣除的规定，应注意下列问题：
1．扣除对象包括基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，除此之外的保险费支出，都不能纳入本项范围予以税前扣除。
2．扣除的范围和标准以国务院有关主管部门或省级人民政府的规定为依据，超出这个范围和标准的部分，不得在税前扣除。
3．只有实际缴纳的金额方可扣除。对于提而未缴的“五险一金”不得在税前扣除，本期实际缴纳数超过了提取数的部分，允许在实际缴纳的年度扣除，即前期调增的金额，允许在本年作纳税调减。
此外，《企业所得税法实施条例》第35条第2款规定：“企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。”超过标准的部分本期及以后年度均不得扣除，本期提而未缴的不得扣除，提取数未超过税法规定的标准，允许在实际缴纳的年度扣除。
（六）商业保险费的差异
企业按照有关法律、法规为特殊工种人员缴纳的法定人身安全保险费，属于商业保险的范畴，由于这部分保险费是必须缴纳的，而且也是基于接受职工服务支付的对价，所以应通过“应付职工薪酬”科目核算。法定人身安全保险属于强制保险，而且与生产经营有关，《企业所得税法实施条例》第36条规定，为特殊工种职工支付的人身安全保险费可以据实扣除。特殊工种人员是指《建筑法》、《煤炭法》等法律规定的高空作业、井下挖掘、海底勘探、远洋捕捞等高危作业人员。
（七）辞退福利的差异
辞退福利，属于职工薪酬核算的范围，但不属于企业所得税法中规定的工资薪金范围。企业与职工解除劳动合同而支付的合理的补偿费，属于与生产经营有关的必要而合理的支出，允许据实扣除。本期提而未付的金额，不得在当期扣除，实际支付时，作纳税调减处理。该项可抵扣暂时性差异，应当按规定进行所得税会计处理。
（八）股份支付的差异
股份支付分为权益结算和现金结算两种形式，其会计与税法的差异及纳税调整方法，参见《股份支付准则与税法差异分析》。
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