浅谈新旧医院会计制度下会计实务差异[2]
简介： 随着我国公共财政体制的建立和完善，医疗卫生体制改革的不断深化以及医院运营环境的深刻变化，旧的医院会计制度已经无法满足医院财务管理的需求，迫切需要进行修订，于是新的医院会计制度出台，笔者在文中试论新旧两种医院会计制度下会计实务的差异，以期起到抛砖引玉的作用。 ...
（三）将基建账数据纳入医院大账中
过去，医院基建项目的会计核算游离于医院会计核算体系之外，这使得医院会计报表反映的信息不完整，不利于医院对基建项目的财务管理和监督。2011年4月财政部印发《新旧医院会计制度有关衔接问题的处理规定》，明确指出医院应当按照新会计制度要求，在按国家有关规定单独核算基本建设投资的同时，将基建账相关数据并入医院会计大账。至此，医院会计在我国行政事业单位会计体系中率先实现了基建会计与医院会计的衔接，不仅满足了内部和主管部门的财务管理需要，也强化了全面收支管理，提高了医院会计信息的完整性。
（四）计提坏账准备的变化
1．计提坏账准备的范围不同
旧制度是根据年末“应收医疗款”和“应收在院病人医药费”来计提折旧，新制度中不再包括“应收在院病人医药费”，而是根据“应收医疗款”和“其他应收款”来计提坏账准备。
2．计提坏账准备的比例不同
旧制度规定，医院应按年末“应收医疗款”和“应收在院病人医药费”科目余额的3%—5%计提坏账准备。而新制度规定，医院根据“应收医疗款”和“其他应收款”计提坏账准备，累计计提的坏账准备不应超过年末“应收医疗款”和“其他应收款”科目余额的2%—4%。
3．坏账准备计提方法的多样化
在旧医院会计制度中，计提坏账准备采用余额百分比法计提，而新制度不仅可以采用应收款项余额百分比法计提坏账准备，还可以采用账龄分析法和个别认定法等多种方法计提。
4．坏账损失核销范围的变化
新制度规定对账龄超过三年，确认无法收回应收款项，报批后可作为坏账损失处理。另外将违规治疗等管理不善原因被医保部门拒付的金额也列入坏账损失核销范围。
二、新旧医院会计制度下负债核算差异
（一）扩大应交社会保障费的核算范围
新制度扩大了“应付社会保障费”的核算范围，除了把需要由个人承担的养老保险金、医疗保险金和失业保险金部分计入在此科目下，还包括了住房公积金。由单位承担的那部分成本计入医院支出中，这样可以更加真实地反映出社会保障费中由单位承担的实际成本。
（二）增设应交税费科目
新制度增加了“应交税费”这一科目，用以核算医院按照国家有关税法规定应当交纳或代扣代缴的各种税费，这与企业会计制度逐步接轨。而旧制度没有这个科目，发生有关应交税费事项，通过其他应付款科目处理。虽然公立医院属于非营利企业，医疗收入不需要交税，但是随着业务的不断发展扩大，医院已不再仅从事医疗业务活动了，还会逐步发展科研教学业务，而一些科研教学研究所得是需要交营业税的。新制度将这部分税金单独体现出来，更加符合会计制度的要求。
（三） 增设应付福利费科目
新制度增加了“应付福利费”一级科目，用以核算医院按国家有关规定从成本费用中提取的职工福利费，而旧的制度没有这一科目。
（四） 增设应付票据科目
新制度增设了“应付票据”科目，用以核算医院购买库存物资、医疗设备、接受服务供应等而开出、承兑的商业汇票。新制度增设此科目，说明了财政部门已经认可医院的票据融资行为，认为在财务核算上应将医院作为独立经济核算单位。
三、新旧医院会计制度下净资产核算差异
（一）新增待冲基金科目
为了体现医院资金来源的多样性，同时又能保证医院资产管理的一致性，新制度增设“待冲基金”科目。它解决了医院可以把财政资金和非财政资金形成的资产区分开来，非财政资金形成的资产将来在摊销时费用要计入成本，财政资金形成的资产将来在摊销时不计入成本，而是冲减“待冲基金”，从而在一个会计体系中体现了预算信息和财务信息。
（二）专用基金的变化
1．增加医疗风险基金
旧的会计制度不计提医疗风险基金，医院购买医疗风险保险发生的支出和由于医疗事故赔偿的支出直接在医疗支出中列支。新医院会计制度在“专用基金”下增设了“医疗风险基金”，根据医疗收入的一定比例来提取医疗风险基金，专门用于支付医院购买医疗风险保险和医疗事故赔偿的支出。这一计提方式更好地体现了稳健性原则。
2．取消修购基金
旧制度要求根据固定资产折旧金额来提取修购基金，一方面没有减少固定资产原值，而是增加净资产，可能导致医院在资产减值的情况下，净资产不减反增的问题，不符合常理，也与企业会计制度不符。另一方面固定资产核算只能提供原值，不能提供净值指标，无法反映固定资产的新旧程度。另外，根据包含固定资产原值在内的资产总额计算的资产负债率，无法准确反映为债权人提供资金的安全程度。
新制度取消了修购基金，而增设“累计折旧”科目来反映资产的磨损情况。在购置固定资产的会计核算时，借鉴企业会计的核算方法。借记“固定资产”，贷记“银行存款”，不再通过“专用基金——修购基金”、“固定基金”这样的净资产科目核算。
（三）增加财政补助结转（余）科目
新制度增设“财政补助结转（余）”科目，为了满足部门预算管理要求，加强对财政拨款结转和结余资金管理所设置的净资产项目。而旧制度没有这一科目，相关内容在“收支结余——财政专项补助结余”明细科目中反映。
（四）增加科教项目结转（余）科目
新制度增设“科教项目结转（余）”科目，用以核算医院尚未结项的非财政科教项目累计所取得收入减去累计发生支出后的，留待下期按原用途继续使用的结转资金，以及医院已经结项但尚未解除限定的非财政科教项目结余资金。包括科研项目结余资金和教学项目结余资金。而旧制度没有这个科目，相关内容在“收支结余——财政专项补助结余”明细科目中反映。
四、新旧医院会计制度下收支核算差异
新制度的一大亮点是将医疗收支、财政补助收支和科教项目收支分别核算，各自结转，从成本核算的角度看，更加准确地反映出医院自身运行的成本。在旧制度中，科教资金不纳入医院的收支管理，而是作为专用基金管理，或挂在往来款项中核算，这就导致医院整体收入数据不全，也就无法真实反映医院的收支情况。新制度将科教资金纳入收支管理，体现医疗、教学、科研三位一体的医院整体。而且新制度将药品收支合并到医疗收支中，医疗收入明细增设了“卫生材料收入”、“药事服务费收入”和“结算差额”等，明确了医疗收入确认计量标准及医院同医保机构结算所产生的结算差额的会计处理。
五、增加辅助核算和部分报表
新制度增加了科室辅助核算，并把医院科室分为临床服务、医疗技术、医疗辅助和行政后勤四类，更加准确地反映出医院的各项成本。同时还增加了现金流量表和财政补助收支情况表以及一系列的成本报表。报表体系比较完整，而且与企业的会计报表已经非常相似。特别是现金流量表对医院自身管理有着重要的现实意义，加强医院了对现金的规划和管理，从而提高医院整体的资金使用效率。
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