管理是企业永恒的话题，成本管理是企业管理的核心内容之一。管理大师彼得·杜拉克就认为，企业内部只有成本。可见成本管理之于企业管理的重要性。与国有企业的大规模相比，民营企业相对多为中小企业；与国有企业的管理较为正统规范相比，民营企业尤其是中小企业在管理上可能相对要粗放些；与国有企业的成本控制较为科学健全相比，民营企业的成本控制或许就显得有些随意。当然不能一概而论，但民营企业与国有企业在体制、机制及规模等方面的诸多不同，必然会带来管理上的某些不同。中小民营企业的管理也必然带着这一类型企业的某些固有的特征或者是烙印，包括成本管理。鉴于此，笔者拟以中原一家以生产经营化肥为主业的中型民营为例，来管窥民营企业的成本管理模式，并以此为基础，就成本管理的“国有”和“民营”、“战略”与“战术”、“人治”与“法治”等谈一些浅薄之见，以资交流，求教于方家。
一、丰田肥业成本管理一瞥
济源市丰田肥业有限公司（简称“丰田肥业”）是以生产磷复肥为主的综合型企业。公司全面通过了ISO9001:2000国际质量体系认证，具有年产磷铵（粉状、粒状）及NPK系列喷雾造粒复合肥（硫基、氯基）50万吨、掺混肥（BB配方肥）及各种专用肥50万吨、磷酸氢钙10万吨等的生产能力，是黄河以北最大的磷铵、硫基复合肥、磷酸氢钙制造商。公司主导产品磷酸一铵是“中国名牌产品”、“国家免检产品”。
公司成立以来，以“制度丰田、诚信丰田、和谐丰田”为核心价值观，始终以“客户满意是丰田不懈的追求，管理创新是公司永恒的主题”为宗旨，坚持“信誉是企业的生命，质量是信誉的保证”的经营理念和“诚信、创新，持续完善质保体系，优质、高效，不断增进顾客满意”的质量方针，着力加强内部管理和外部市场开拓，打造出了适应市场经济要求的企业核心竞争能力。近年来，公司的发展保持了30%的年增长速度。
说到成本管理，其实，成本管理是一个很宽泛的概念，涉及到诸多的分类维度。本文仅采用相对传统的设计成本、研发成本、渠道成本、营销成本、品牌成本及生产成本等概念，以能说明问题为限。为更为清楚地显示一家中型制造企业的成本管理特点，也仅就丰田肥业的生产成本管理过程进行描述性的介绍。磷铵和硫基复合肥是丰田肥业的主导产品，产品的生产成本易受原材料市场价格的影响，起伏不定，变化较大，给成本管理带来了很大困扰。多年来，对成本控制进行了诸多探讨与尝试，但万变不离其宗，成本管理也以“适合的才是最好的”为宗。除了在采购环节相对地压低原料价格以外，始终坚持生产环节消耗定额管理不放松，取得了一些成效。生产环节消耗定额管理主要包括三个环节，依次是定额的制订、定额的控制和定额的考核。
（一）消耗定额的制订
这一环节的工作由公司计划财务部来进行。计划财务部有会计核算职能，拥有历年的各种物料消耗资料，通过对这些资料的归集和加工，结合生产实际，比较容易制订出科学合理的定额来。定额制订所遵循的原则是“科学合理，定额目标通过一定程度的挖潜是可以实现的”。磷铵和硫基复合肥产品所消耗的原料来源很广，含量不稳定。为了使定额具有科学性，对原料含量采取折标的办法。比如原料含量方面，磷矿品位有27%到31%的不同品位，硫酸浓度有90%到98%的不同纯度。对含量不等的原料采取折标的办法，磷矿折成30%标矿，硫酸折成93%标酸。这样一来，不同质的原料能够同质核算，做出的定额就比较科学。产品所消耗的材料品种繁多，对此类定额则采取单列与合并相结合的办法，即消耗量大的材料项目单列定额，相对少的项目合并定额。比如燃煤、电力、滤布、钢球等项目，消耗量较大，就单项定额；而另一些如润滑油、小五金、小电料、小配件、焊割材料等项目，消耗量较小，则合并为一个项目予以定额。这样一来，做出的定额就比较合理且容易操作。单项定额通常采用数量指标，合并定额采用价值指标。指标性质不同，考核时，按年初定价将数量指标价值化计算。
以磷酸为例，公司消耗定额如上表所示。
消耗定额通常是在岁末年初制订，经过各有关单位讨论，一般是“两下一上多交叉”，最后公司决定后，与经济责任制考核办法同时发布执行。
（二）消耗定额的控制
这一环节的工作主要由生产单位进行，所遵循的原则是“对照定额，采取措施，想尽办法，保证实现”。生产单位是各种物料的消耗单位，有了定额，消耗控制上就有了明确的目标，可以围绕定额制定切实有效的措施，将消耗控制在定额以内。公司定额与考核办法出台后，生产单位要贯彻定额指标，尽快使每个分厂、车间、工段、员工建立起定额概念，各个岗位要为不突破定额和创造新的定额指标献计献策、尽心尽力。比如，六分厂为了控制电耗，管理人员和一线员工们共同出主意想办法，在提高设备效率方面做文章，采取了五项措施：一是破碎生产线加碎料时不再开复合破碎机，二是磨机满负荷投料运行不开“太平车”，三是过滤机定量过滤不减量运行，四是中和槽以气氨斜冲涡流代替搅拌，五是Ⅰ效料浆搁过缓冲槽直接放入加辅料地槽。比如，二分厂为了控制辅助材料消耗，也采取了几项措施：如提高操作工和维修工在发现和减少设备故障方面的能力，以廉价的新材质配件取代昂贵的传统材质配件，严格执行交旧领新制度等。在控制矿耗、酸耗氨耗、煤耗等方面也都做了很多努力。由于指标约束到位、执行和实施过程措施得力，使得各项消耗都控制在定额范围以内。
在生产单位控制定额的同时，公司计划财务等部门实施跟踪监控。对ERP系统反应出来的各种物料消耗数据，考核人员结合产量比照定额经常进行核查，如发现消耗不正常情况，及时与生产单位等有关人员沟通，查找原因，进而迅即解决存在的问题，从而避免可能出现的成本失控。
（三）消耗定额的考核
这一环节的工作，主要由公司计划财务部来进行，所遵循的原则是“严格认真，通过实事求是的考证核算，得到实实在在的执行结果”。考核结果反馈给生产单位，执行得好的方面继续巩固，差的方面查找原因，积极及时改进。按经济责任制考核办法规定办事，实际消耗不超总定额，即全额发放奖金，并根据低于定额的比例加算节额奖；如超过总定额，则根据超过定额的比例折扣奖金。
综上所述，丰田肥业的成本管理可以归结为三句话，即定额尽量要科学合理，控制措施要得力，考核务要严格认真。通过多年来坚持不懈的成本管理，使企业能够游刃于复杂的市场环境，使企业能处于一种相对的发展状态。
二、对中小民营企业成本管理的三点思考
（一）成本管理的“国有”和“民营”
正如前所述，成本管理是企业管理的核心模块之一，成本管理的概念比较宽泛，内容比较庞杂，那么，要想做好企业的成本管理工作，成本管理的思路、方法及措施等，都要契合企业的实际情况，只有合适的才是最好的。所以，作为中小型民营企业，成本管理思路就不能照搬照套国有大企业的框框，采取简单的拿来主义。要想在成本管理上有所作为，就必须建立健全适合自己的成本管理模式。相对于在我国市场经济中占主导位置、较为系统、较为显性的“国有”的成本管理模式，暂且把相对“草根”的中小民营企业的成本管理模式称之为成本管理的“民营”模式吧。
丰田肥业的前身也是国有企业，经过改制近十年的发展，渐渐形成了适合自身特性的一套成本管理模式，大项分“非生产经营性成本”和“生产经营性成本”两大体系，对“生产经营性成本”的管理与控制，主要就通过上述“定额的制订、定额的控制和定额的考核”等定额管理的方式进行，基本上能满足企业的需要，当然在定额指标的选择上、定额差异的修正上等方面，一直是本着“不脱离企业目前阶段、目前现状”的“与时俱进”原则，进行着不变之中的变化。对于“非生产经营性成本”的管理与控制，采取的是“从严控制，特事特议”的原则进行。
之所以要以“成本管理的‘国有’和‘民营’”作议题来谈中小民营企业成本管理的经验或教训，就是基于国企改制的背景，对国有企业与民营企业成本管理不同的路径依赖有较直接的对比和体会。管理虽有共性的一面，但必然有差异的一面，仅仅有共性是不行的。改制为民营企业后，职工人数不到1000人，仅为原来的三分之一；经过不断地改造和升级，现在半个月的产量是过去一年的产量；持续地管理、培训和提升，社会综合效益明显，能更好地担负起一个社会公民对员工、对股东、对上下游客户、对政府及对社会的方方面面的责任。所有这些，都直接或间接得益于企业卓有成效的成本管理。中小民营企业有必要学习和借鉴国有企业的成本管理理念，但绝对不能简单照搬，贪大求洋，视人设庙，而只能活学活用，基于自身的规模、体制、机制、员工素质、发展阶段、地域文化，善于在成本的流向上去取取舍舍，敢于花钱、甘于省钱，不攀比、不盲从，形成一个能切合中小民营企业自身特征的成本管理新模式，做一个有个性、有思路的中小民营企业。
（二）成本管理“战略”与“战术”
成本管理是“战略”与“战术”的统一。成本管理有其系统的方法，包括美国的传统标准成本法和现代作业成本法，日本的目标成本法和改进成本法，我国以邯钢为代表的责任成本法等。一种方法，从某些角度上看，是战术，但换个角度，可能就是战略。战略和战术，对任何企业都不可偏废，尤其是中小民营企业，因为中小民营企业抗风险能力可能更弱，发展的心情更迫切，求生存的压力更大。
不管是从“战略”的角度，亦或是从“战术”的角度，成本管理的理念在我国企业都有必要进一步的深化和强化，尤其是中小民营企业。先来比较分析一下几种成本管理的方式及功能。就降低成本而言，美国的标准成本法其重点在于通过工程方法和工作时间研究以降低单位产品的直接材料和直接人工成本；作业成本法重点是通过流程优化以降低制造费用和管理费用。日本的目标成本法重点是在产品设计阶段通过采用新技术、新材料和新工艺以降低整个产品的成本；改进成本法重点则是在生产阶段通过调动员工积极性，从点滴做起，保证成本逐年降低。我国以邯钢为代表的责任成本法重点是通过“利润倒算”和“工艺倒算”，寻找降低原材料和各种物料成本的途径，将单位成本压低到单价之下，以保障利润目标的实现。就成本控制而言，几种方法可谓基本相同：一是程序，即计量、分析与反馈报告；二是奖惩，如责任成本法下指标分解与成本否决。至于说到资本支出，包括新建项目支出、更新支出、技术改造支出，尽管我国现代企业已经有一套项目评价方法可供使用，但如何将项目评价与成本管理有机结合起来，仍有很长的路要走。可见“战略”与“战术”的胶着关系。
当下中小民营企业强化成本管理，要在强化如上的所谓“战术”的基础上，更多地关注“战略”，做到战略与战术的并重。一是转变理念，即树立用科学技术与管理技术强化成本管理的理念，摈弃那种将成本管理等同于降低成本、将降低成本等同于减员增效、将减员增效等同于减少生产工人或降低生产工人工资的偏狭理念；二是在降低成本方面，要降低原材料成本，但不限于生产耗费阶段，而是沿着供应链条拓展到企业外部，要引进消化创新，将新技术与企业竞争战略相结合；三是在成本控制方面，要科学分解、要有程序、要予奖惩；四是在成本增值方面，应建立系统、有效的资本预算评价与跟踪制度，保证资本支出决策的科学性和准确性；此外，健全内控制度、堵塞跑冒滴漏，也是成本管理的重要内容。总之，企业间小的竞争倾向于“战术”的竞争，大的竞争就倾向于“战略”的竞争。由此推开，真正的竞争，可能不是企业与企业之间的竞争，而是供应链与供应链之间的竞争。这就更要求中小民营企业能更好地处理“战略”与“战术”的问题。
