(三)寡占型的审计市场结构对审计质量的积极影响 笔者认为，寡占型的审计市场结构有利于提高审计质量，其对审计质量的积极影响主要表现在以下方面：一是有助于增强审计师保持独立性的实力。寡占型审计市场结构的形成，使得大型会计公司在审计市场中占据主导地位，而大型会计公司由于拥有更多的客户，因某个客户解聘审计师而引起的“准租金”损失，很可能小于因未能报告客户欺诈行为而对事务所声誉和收入造成的不利影响。也就说大型会计公司具有更强的担保能力，更能抵制来自客户的不当压力。在寡占型的审计市场结构下，上市公司对会计公司的选择余地小，不正当变更审计师的空间也小，这也有助于提高审计师的独立性。二是有助于提高审计业务的连续性和边际利润。审计业务保持连续性(较稳定的审计任期)有利于审计师更好地评估和控制客户的审计风险，从而有利于提高审计的质量；审计业务保持连续性也有利于简化重复性的审计工作程序，并使具体审计项目的启动成本和事务所建立、维持审计质量控制系统的成本得以分摊，进而增加事务所的边际利润。会计公司只有拥有一定数量的稳定的客户，才能有效地实现规模经济性，从而提高整个行业的组织效率。所有这些还可进一步推动会计公司塑造良好的职业声誉和品牌。三是有助于提升会计师事务所间竞争的层次与水平。寡占并非完全垄断，并没扼杀必要的竞争，而只是提升了竞争的层次和水平，即“寡头”会计公司之间在审计服务质量、服务效率和服务深度上进行更为激烈的竞争。如Mary w.Sullivan(2000)对1985至1997年年间美国1978家上市公司的外部审计师进行了统计分析，结果表明1989年四家会计公司的合并使得后来的“六大”对大客户审计的边际成本下降，同时由于合并后各大会计公司在实力上更加旗鼓相当，相互间的竞争性反而加强了。Simunic等人进行的实证分析也表明，高度“寡占”性的美国审计市场仍具有充分的竞争性。而且寡占型的审计市场结构总是与事务所的规模化发展相伴随的。会计师事务所规模扩大，可以形成人才、网络、抗风险等优势，从而能够有效地满足大型集团公司、跨国公司的审计需求，并增强事务所的国际竞争能力。
二、我国上市公司审计市场结构的现状及对审计质量的影响
(一)我国上市公司审计市场结构的特征张立民等(2004)运用2002年度的有关公开数据，从审计市场的规模分布状况、专业化、对等聘任关系以及地域性四个方面，对我国A股审计市场结构进行分析后认为，我国A股审计市场尚未形成垄断竞争局面，也尚未发现明显的专业化；无论是以上市公司个数还是以上市公司资产计算的本地市场占有率都很高，表明我国A股审计市场上存在严重地区分割现象；我国A股审计市场会计师事务所与上市公司之间存在明显的对等聘任关系，表明我国A股审计市场虽然成熟度不高，但也不是一个行政性收费市场。余玉苗(2003)采用N厂商集中比率(CRn)，根据会计师事务所的年报审计业务客户数和客户的股本总额或资产总额测度了1997-1999年我国上市公司审计市场的集中度后认为，我国上市公司审计市场结构的特征之一是集中度过低，按客户数计算的CR10一直未超过三分之一，CR20一直徘徊在50％左右。即使按所审计的客户股本或资产总额为标准计算，CR10最高只有44.41％、CR20。最高也只有73.62％。特征之二是地域性强。以1999年年报审计为例，当时100余家有证券相关业务执业资格的会计师事务所本地客户所占的比重平均达79.6％，非“十大”事务所的客户本地化比例更是高达82％。上市公司聘任本地事务所审计年报，虽然具有降低审计成本、便于与客户进行沟通等客观原因，但地方保护主义和人际关系的影响无疑也是重要的诱导因素。
(二)我国上市公司审计市场的集中度测算 我们选取2000～2004年我国A股审计市场进行集中度测算。选取该时间段的原因在于，2000年是我国会计师事务所大规模合并的一年，具有证券从业资格的事务所之间的合并同样非常踊跃。经过此次合并，2000年参与1999年年报审计的106家会计师事务所，到2001年审计2000年年报审计时仅剩下78家。据证监会的不完全统计，这78家会计师事务所中共有46家是合并后形成的，占总数的61.54％。由于在市场格局相对平稳的情况下，审计市场的集中程度及变化趋势，因此，我们剔除了2000年以前的数据。数据来源是CCER中国证券市场数据库。该数据库统计各年度上市公司数的截至日期是每年的12月31日。证监会每年发布的《料料年证券期货相关审计市场分析》，统计各年度上市公司数的截至日期是披露年度财务报告的截至日，即每年的4月30日。统计口径不一，计算出的各年度CRn指数会存在差异。(表1)给出了2000-2004年分别以客户数和客户资产总额为标准计算的CP4和CR8，选择前4位和前8位的事务所，这主要是为了便于与国外已有的研究进行比较。
从(表1)可以看出，各年按客户数计算的CR4基本保持在16％左右，CR8保持在26％～28％之间，集中度很低且年度间的变化不大。按客户资产总额计算的CR4和CR8显著高于按客户数计算的相应指标。在2000～2002年，市场集中度增长很快，CR4由25.09％增长到49.82％，CR8由37.80％增长到58.89％。2002～2004年CR4基本保持稳定，CR8继续小额攀升。总体上看，若以客户资产总额来计算，中国审计市场的集中度正在逐步提高。美国审计总署GAO(2003)给出了2002年美国证券审计市场上按客户数计算的CR4为78％；同一时期，我国审计市场上这一指标仅为15.08％，两年后，这一指标也仅为17.15％。可以说，我国上市公司审计市场集中度远远低于西方国家的水平。
