新旧债务重组准则的会计处理比较[2]
简介： 随着改革的进一步深化，世界经济一体化趋势的加强，特别是我国加入WTO以后，会计准则的国际化趋同需要也日益迫切，建立与国际接轨的新会计准则体系的呼声也越来越高。财政部在考虑到各方面利益及诸多因素后， ...
（一）以现金清偿债务
原准则：债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额确认为资本公积。新准则：债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。
两准则均规定债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，确认为当期损失。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。
（二）以非现金资产清偿债务
1.债务人的会计处理。 原准则：要求债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积或当期损失。新准则：要求债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为资产转让损益，计入当期损益。
2.债权人的会计处理。 原准则：要求债权人按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值，不发生债务重组损失。新准则：债权人应当对接受的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额，确认债务重组损失。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。
例：甲企业欠乙企业购货款115 000元，甲企业短期内不能支付。经协商，乙企业同意甲企业用产品抵偿该应收账款。该产品市价90 000元，增值税率为17%，产品成本为75 000元，这部分存货的损失准备为600元，乙企业计提了3 000元的坏账准备。请给出甲乙企业有关会计处理。（新准则下的业务关键点：A.债务人债务重组利得、资产转让损益的确定；B.债权人收到的抵债资产的入账价值及债务重组损失）
1.甲企业（债务人）的会计处理
债务人计入债务重组利得的金额=115 000-90 000-90 000×17%=9 700
资产转让收益金额=90 000-（80 000-600）=10 600
借：应付账款－乙企业 115 000
贷：营业收入 90 000
应交税金－应交增值税（销项税额） 15 300
营业外收入-债务重组利得 9 700
2.乙企业（债权人）的会计处理：
债务重组损失金额=（115 000-3 000）-90 000-90 000×17%=6 700
借：存货（原材料） 90 000
坏账准备 3 000
应交税金—应交增值税（进项税额） 15 300
营业外支出—债务重组损失 6 700
贷： 应收账款 115 000
（三）债务转为资本清偿债务
1.债务人。原准则：将重组债务的账面价值与债务人因放弃债权而享有股权的账面价值之间的差额，确认为资本公积。新准则：债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。
2.债权人。原准则：债权人应按重组债权的账面价值作为受让的股权的入账价值，不发生债务重组损失。新准则：债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，确认为债务重组损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。
例：乙企业销售一批材料给甲企业，同时收到甲企业签发并承兑的一张面值20万元、年利率7%、6个月期、到期还本付息的票据。票据到期，甲企业发生财务困难无法兑现，经协议，甲企业以其普通股20 000股抵偿该票据。股票面值1元，市价每股9.5元。假定印花税税率为1‰，不考虑其他税费。
甲乙双方债务处理如下：
1.甲 企业 （债务人）业务关键点：债务重组利得、股本及实收资本的确定
债务重组利得金额=200 000×（1+7%×0.5）-190 000=17 000
股本200 000 资本公积：20 000×9.5-20 000=170 000
借：应付票据 207 000
贷：股本 20 000
资本公积-股本溢价 170 000
营业外收入-债务重组利得 17 000
借：费用-印花税（190 000×1‰） 190
贷：银行存款 190
2.乙企业（债权人）业务关键点：债务重组损失的确定
债务重组损失金额=200 000×（1+7%×0.5）-20 000×9.5=17 000
借：长期股权投资 190 190
营业外支出-债务重组损失 17 000
贷：应收票据 207 000
银行存款 190
（四）修改其他债务条件
1.债务人。原准则：债务人将重组债务的账面价值大于将来应付金额的差额确认为资本公积；如果重组债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债务人不作账务处理。如果修改后的债务条款涉及或有支出，债务人应将或有支出包括在将来应付金额中，或有支出实际发生时，应冲减重组债务的账面价值；结清债务时，或有支出如未发生，就将该或有支出的原估计金额确认为资本公积。新准则：债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合《企业 会计 准则第13号—或有事项》中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务账面价值，与重组后债务的入账价值与预计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。这样的规定更利于实物操作。
2.债权人：旧准则：如果债权的账面价值大于将来应收金额，债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收金额，减记的金额确认为当期损失；如果重组债权的账面价值等于或小于将来应收金额，债权人不作账务处理。新准则：债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，确认为债务重组损益。两准则均规定：如果修改后的债务条款涉及或有收益（或有应收金额）的，债权人不应将或有收益（或有应收金额）包括在将来应收金额中。
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