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基于科层理论的企业内部控制系统构建[2]

作者: 徐 虹 林钟高 编辑：admin 财会通讯 发布时间：2008-04-15　点击数：2568 　正文：【 放大 】【 缩小 】

简介：一、内部控制研究的简要文献回顾 　　从国外看，内部控制理论的发展经过了一个漫长的时期 ，大致可以分为内部牵制、内部控制制度、内部控制结构与内部控制整体框架等几个不同的阶段。1992年，美国COSO报告从内 ...

　　（二）以经营者为主体的内部控制的总体架构  以经营者为主体的内部控制的控制主体是经营者，控制客体是是管理者及整个企业的业务经营活动。以经营者为主体的内部控制以确保企业经营目标的实现；确保财产安全；确保信息真实等为控制目标，主要通过组织控制、人事控制、财务成本控制、会计控制、统计控制、内部审计、内部经济责任制等实现其控制目标。

　　（三）以管理者为主体的内部控制的总体架构  以管理者为主体的内部控制的控制主体是管理者，控制客体是员工，具体而言就是员工的积极性及其操作活动。管理者控制是内部控制中具体、实质性的控制层级，它将直接影响到员工行为的适当性。以管理者为主体的内部控制的控制目标：资产安全，即经营者将各个责任中心范围内的资产托付给责任中心的管理者之后，最基本的要求就是在确保资产安全；交易合法，即员工所运作的所有交易都是经过合理授权的，不存在非法交易，当然地就不存在由非法交易而引致的财产非法占有；如实报告，即管理者必须如实地向经营者报告其责任中心的各种相关信息，如会计信息和统计信息；业务优化，即资产保护和交易运作都是以现实最优的方式来进行。以管理者为主体的内部控制的控制手段：岗位设计、建立作业程序与方法、员工业绩评价、员工报酬与激励。

　　（四）以员工为主体的内部控制的总体架构  其内容包括：以员工为主体的内部控制的控制主体是员工，每一个员工在自己的岗位上，最大善意使用岗位资源，保护企业财产和岗位资源的安全，如实报告岗位的各种相关信息。控制客体是可能会侵占本企业财产、也可能会影响本企业正常业务经营活动的外部人以及本企业内部人之间的相互监督。以员工为主体的内部控制的控制目标：   财产安全——保护财产不遗失和不被非法侵占；如实报告——能知道财产运作的真实情况；提高经营效率——以最大善意来使用财产；遵守相关政策和法规——遵守政府和立法机构颁布的各项法律和法规。以员工为主体的内部控制的控制手段：限制接近、技术手段、申诉和报告。

　　（一）科层组织的信息结构  罗伯特.西蒙斯（2004）把管理控制系统定义为“管理人员为保持或改变组织内部活动模式而采用的正式的、基于信息的理性程序和步骤”。由此我们可以看出控制系统中信息保障的重要作用。一直以来，人们对科层责难最多的就是传递、交流的信息流动路径非常单一：只有由上到下和由下而上两种方式，缺乏横向的信息交流，并且信息不能实现一种完全上下自由地交流。在青木昌彦（2001）看来，信息处理不能简单地分解到各部门，必须区别对待。有些信息适合在现场及时加以利用，有些信息适合在不同部门间共享，以便实现良好的组织协调，而有些信息则应平行地在各部门内部加以利用。他认为科层组织并不必然意味着机械、单一模式地处理企业内部信息，因此，基于企业内信息关联的三种一般模式——层级分解、信息同化与信息包裹，他提出应采取以下七种科层组织模式，即：决策一体化的功能层级制（Decision-integrated）、网络一体化功能层级制（Network-integrated）、层级控制型团队（Hierarchical\Controlled Teams）、水平层级制（Horizontal Hierarchies）、参与型层级制（Participatory Hierarchies）、供应商系列、意大利工业区和第三方信息中介——硅谷企业簇群，灵活加以处理。

　　（二）科层组织的扁平化问题  随着信息技术的发展，以及企业决策及时性与企业管理灵活性的需要，促使许多企业达成了关于推行“扁平化管理”的共识：即当企业扩大规模时，在不增加管理层次甚至较少管理层次的前提下，增加管理幅度。这就自然导致了原来金字塔状的组织形式被“压扁”，从而实现了“扁平化”，“扁平化”的结果是既提高了管理效率，又降低了管理成本。然而，我们决不能因为企业推行“扁平化管理”而想当然地将其理解为取消管理层级，企业推行“扁平化管理”的目的是减少管理层级而并非取消管理层级，事关组织成败的重要管理层级，其地位不但不会削弱，反而应当予以加强。减少管理层级的目的有两个，一是减少管理层级的数目，二是精简组织机构内部多余的职位，同时取消不必要的控制系统，其实质是管理层级的重构，它依然体现了科层制的精髓。

　　（三）加强企业内部控制层级内部的激励与约束  企业的内部控制层级结构可以概要地分为权益层、经营层和操作层。权益层从传统意义上来说是企业激励安排的主体，委托—代理合约中的委托方。但在股权高度分散的现代企业，在资本市场高流动性的条件下，权益层并不是一个非常稳定的群体，经常不能独立而一致性地占据传统的主体地位，在执行主体责任时又发生了新的代理问题——委托给董事会。因此，权益层在一定程度上也成了企业激励的客体对象。对这一阶层激励的目的是保持其对企业投资的兴趣，并积极参与企业的治理与监督。经营层是现代企业中不可或缺的事实上的控制者。经营层对企业效率起着决定性的作用，因而是企业激励的主要对象。操作层在具体企业生产经营过程中，实际上就是除经营层以外的所有人员。这一群体数量多，占企业人员比重大。为了克服科层制横向交流不畅的固有缺陷，必须引入层级内部网络的激励与约束，即从过去传统串行的运作方式向并行团队运作方式转变。团队运作组织又被称为（并行运作组织模式），是应信息技术、新制造技术和生产方式的发展而产生的。团队运作组织要求每个成员都具有共同的基本技能，共同的目标，强烈的进取精神与合作意识，又拥有必要的决策能力和调控能力，从而有效地增强了企业运作组织的柔性，降低组织的脆弱性，减少了组织对个别专业人才的依赖性。在建立激励机制的同时，还要建立约束机制。如依据科层理论明晰各层次控制主体在内部控制中承担的职责分工和责任，并通过完善各类制度约束来规范各层次控制主体的行为等。

　　（四）塑造企业内部控制分层主体的共有文化信念  利用制度结构和层级结构来规范和制约参与者在企业活动中的行为，要求对这些关系和行为的范围和形式作出事先的界定，然而，企业活动的复杂性决定了并非所有的关系或行为的范围和形式都可以事先预测的。“文化信念”的功能便是在企业制度和层级结构不能触及的地方发挥作用，调节不同成员在企业活动中的非正式关系。企业的市场行为通常被理解为对不断变化的外部环境条件和内部条件的反应，这些条件使得股东、经营者、管理者、员工之间产生并维持着“组织均衡”或“组织动态平衡”。如果我们把股东、经营者、管理者和员工看成是为实现某个共同目标而组建的团队，那么在团队各成员的互动中就会形成为团队所共同接受的“惯例”。而某种活动之所以成为“惯例”，往往是因为它是有效的，这时，这种“惯例”就会进一步得到强化，进而形成为指导人们行为的“共有文化信念”。而且，作为人们自觉行为结果的文化信念不仅是记忆型的，而且是学习型的，或者更准确地说，主要不是记忆型的，而是学习型的。一种合作的文化信念代表着每个博弈者预期所有其他人合作并实施合作规范，一个非合作的文化信念则意味着对立的预期。在上下级间重复博弈的情况下，“文化信念”可部分定义为在科层内传达规范的手段一一它意味着在组织里“事情应该这样做，做了又意味着什么”。塑造企业内部控制分层主体的共有文化信念，通过培养企业员工（包括管理层）的整体价值观，通过企业文化建设激发员工的责任感、荣誉感等，以达到员工的自我管理、自我控制、自我激励的目的。“作为集体价值观和行动准则的集合体，（企业）文化在组织中发挥着一种控制功能”（范黎波、李自杰，2001年）。利用文化的作用，引导、约束企业内部控制人员在履行其控制职责时遵循商业伦理，强化职业道德意识。将理念有力地贯穿于员工的价值判断和是非标准中，并指导其行为方式，必然会减少层级摩擦、促进层级间的“行动力”，最终提升科层效率。

科层制体现的就是管理效率的理想，它促进了组织的合作与控制，解决的不仅仅是单个控制主体的生产效率，而且是组织方面的特殊问题—一如何最大限度地进行合作与控制，并由此提高组织的效率。纯技术的观点来看，科层制能为内部控制带来高效率，从这一意义上可以说实行科层制是最合理的已知手段，它在确保内部控制决策制度的可靠性、内部控制行为的合理性与稳定性等方面都具有特别重要的理论意义和操作价值。

 

[1]杨丽萍：《科层制的功能与反功能》，《湖北大学学报（哲学社会科学版）》1999年第11期。

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[4]安同良：《企业技术能力发展论：经济转型过程中中国企业技术能力实证研究》人民出版社2004年版。

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[11]王智慧、 蒋馥：《基于信息技术的企业层级组织变革研究》，《华中科技大学学报》2001年第10期。

[12]梁颖：《层级组织的经济学解释——以“委托代理理论”阐述企业层级结构》，《现代管理科学》2004年第9期。

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