个人所得税税务筹划方法探讨
简介： 随着经济的日益发展，我国人民生活水平逐步提高，如何通过合法的手段来实现个人所得税的节减，成为个人理财中重要的技巧。我国现行的个人所得税属于分类所得税，税目众多，税率复杂，税负差别较大，且还存在不少优惠政策。纳税人可以充分利用各项规定，在纳税义务发生前巧妙地进行筹 ...
随着经济的日益发展，我国人民生活水平逐步提高，如何通过合法的手段来实现个人所得税的节减，成为个人理财中重要的技巧。我国现行的个人所得税属于分类所得税，税目众多，税率复杂，税负差别较大，且还存在不少优惠政策。纳税人可以充分利用各项规定，在纳税义务发生前巧妙地进行筹划就能达到节税的目的。下面笔者拟介绍几种常用的个人所得税筹划方法。
一、在纳税义务发生前估算收入并根据情况确定税目
工资、薪金所得适用的是5%～45%的九级超额累进税率；劳务报酬所得适用的是20%～40%的三级超额累进税率。相同的收入采用不同的劳务报酬或工资、薪金方式计算的应纳税所得会产生很大差异。这就要求纳税人在纳税义务发生前提前筹划，在不违反税法规定的情况下，采用最有利的方式确定税目。
（一）将收入确定为工资、薪金。例如，李先生2006年2月从A公司取得工资、薪金1000元，由于单位工资太低，李先生同月在B公司找了一份兼职，取得收入5000元。如果李先生与B公司没有固定的雇佣关系，则按照税法规定，工资、薪金所得和劳务报酬所得应该分别计算征收个人所得税。从A公司取得的工资、薪金没有超过扣除限额，不用纳税。从B公司取得的劳务报酬应纳税额为800[5000×（1-20%）×20%]元，则2月份王先生共应缴纳个人所得税800元；如果李先生与B公司存在固定的雇佣关系，则两项收入应合并按工资、薪金所得缴纳个人所得税535[5000+1000-1600]×15%-125]元。显然，在这种情况下，采用工资、薪金计算应缴个人所得税是明智的。因此，李先生应该与B公司签订固定的雇佣合同，由B公司以工资薪金的方式将此项报酬支付给李先生。
（二）将收入确定为劳务报酬。例如，王教授是某大学经济管理学院的教师，对企业管理颇有研究，经常应企业的邀请到企业讲课。王教授2006年2月在学校的工资收入是40000元，为A企业讲课取得讲课收入40000元。如果王教授和A企业存在稳定的雇佣关系，则应按工资、薪金所得缴税，王教授2月份应缴纳所得税额为：21065[（40000+40000-1600）×35%-6375]元。如果王教授与A企业不存在稳定的雇佣与被雇佣关系，则该项所得应按劳务报酬所得缴纳个人所得税，王教授2月份应纳税额为：工资、薪金收入应纳个人所得税8225[（40000-1600）×25%-1375]元；劳务报酬所得应纳个人所得税7600[40000×（1-20%）×30%-2000]元，合计15825元，比第一种方法节税5240[21065－15825]元。在这种情况下，王教授即使和A企业有长期合作的关系，也不应该将此项收入作为工资、薪金所得，而应作为自己的一项劳务报酬申报纳税。
二、合理利用税收临界点
2005年1月26日，国家税务总局出台了《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法部题的通知》（国税发［2005］9号），对年终一次性奖金的计税方法作出了新的规定：纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，但在计征时，应先将纳税人当月内取得的全年一次性奖金除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数并据以计算应扣缴的个人所得税，按这种方法计算年终奖个人税后所得额会产生戏剧性的结果。
例如，刘先生和张先生是某公司两名高级管理人员，年终公司根据两人业绩发放年终奖，刘先生应发年终奖24000元，根据24000÷12＝2000，刘先生适用的个人所得税税率为10%，速算扣除数为25元，应缴个人所得税2375（24000×10%－25）元，刘先生实得21625元。张先生应发年终奖25000元，根据25000÷12＝2083，张先生适用的个人所得税税率为15%，速算扣除数为125元，应缴个人所得税3625（25000×15%－125）元，张先生实得21375元。比较发现，张先生应发年终奖比刘先生多1000（25000－24000）元，但税后所得却少250元（21375－21625）。此现象产生的原因是根据上述规定的计算方法，年终奖可以分散到各个月来计算税率，并确定相应的速算扣除数，但在最终计算税额时只扣除了1个月的速算扣除数。以上例来说，25000元适用15%的税率，24000元适用10%的税率，税率提高了5%，但速算扣除数只扣除了1个月的125元，这就产生使得奖金多的反而税后所得少了，这是我国个人所得税计算中一个不太合理的地方。对该问题，可以采用两种方式加以解决：一是将年终奖金分散到各月发放。这样可以使每月都扣除速算扣除数，但这种方法失去了年终奖的本义，另外，如果各月工资水平较高，还可能加重纳税负担。二是将年终奖分成两部分。因为24000元是一个临界点，低于等于24000元高于6000元的年终奖适用税率10%，高于24000元低于60000元的部分适用税率15%，上述张先生的年终奖25000元刚好超过24000元这个临界点，因此可将25000元分成24000元的年终奖和1000元的第12月月份奖两部分发放，这样，张先生的年终奖24000元适用税率为10%，税后所得为21625元，假设张先生12月份工资1600元，1000元的12月月份奖税后收入是75[（1600＋1000－1600）×10%－25]元，张先生最终可获得税后奖金收入22550（21625＋1000-75）元，比一次性发放25000元年终奖多得1175（22550－21375）元。这种方法既体现了年终奖的本来含义，也不违反税法的有关规定，只是利用税收临界点在发放年终奖时略微在名称方面作了一下变通，是一个不错的选择。
三、分散税基
利用分散税基避税就是在工资、薪金收入或劳务报酬不均衡时的税务筹划。
（一）对于工资、薪金收入各月不均衡的企业，应采用年薪制。由于我国个人所得税对工资薪金所得采用的是九级超额累进税率，随着应纳税所得额的增加，其适用税率也随着攀升，因此某个时期的收入越多，其相应的个人所得税税收比重就越大。如，对于季节性企业，由于这类企业淡、旺季非常明显，若采用月薪制或计件工资制，职工的工资收入将会极不平均，税负将会很高。例如，赵先生是一家啤酒企业员工，该企业采用月薪制绩效工资，每年6个月淡季工资每月1000元，6个月旺季工资每月4000元，赵先生每年应纳所得税额为1410{［（4000－1600）×15%－125］×6}元，每年应得税后收入为28590（1000×6＋4000×6－1410）元。若该企业采用年薪制，赵先生每年应纳所得税额为780（｛［（1000×6＋4000×6）÷12－1600］×10%－25｝×12）元，其每年应得税后收入为29220（1000×6＋4000×6－780）元，采用年薪制比采用月薪制每年税负减轻630（1410－780）元。由此可见，对于收入不均衡的企业，采用年薪制要比采用月薪制更可减轻职工的税收负担。
（二）将劳务报酬等收入尽可能转化为多次性收入。根据我国个人所得税的规定，劳务报酬等收入项目是按次计算应纳税额。纳税人取得一次收入，就可以扣除一次费用（股息、红利、利息、偶然所得除外），然后计算出应税所得和应纳税额。在收入额一定的情况下，如果是纳税人多次取得的收入，其可以扣除的费用金额就会加大，相应地，应税所得和应纳税额也会减少。例如，我国个人所得税法规定，劳务报酬所得凡属一次性收入的，以取得该项收入为一次，按次确定应纳税所得额；凡属于同一项目（如设计、装潢、医疗、咨询、讲学、表演等共29项）连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次，据以确定应纳税所得额；但如果纳税人当月跨县（含县级市、区）提供了劳务，则应分别计算应纳税额。根据上述规定，如果一个纳税人要给某企业提供咨询服务，则咨询服务最好是跨月进行。例如，张教授应邀到A公司讲课，时间为20天，这时张教授最好同A公司协商，将讲课时间安排到两个月，即一个月的月底和下月月初，同时咨询费也应当分月取得，这样属于两次取得收入，可以两次扣除费用，这样每次的应纳税所得额会大大降低，税负会大大减轻。若A公司因时间原因，张教授的讲课必须在同一个月内完成，则张教授和A公司可以协商采用跨县来提供讲课服务，例如将讲课地点分别安排为A公司在甲地的总部和乙地的分部，张教授分别在两地讲课，并从两地取得收入，这样也可以达到降低税负的目的。
四、利用公积金优惠政策
根据《财政部、国家税务总局关于住房公积金医疗保险金养老保险金征收个人所得税问题的通知》（财税字〔1997〕144号）的有关规定：（1）企业和个人按照国家或地方政府规定的比例提取并向指定机构实际缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金，不计入个人当期的工资、薪金收入，免予征收个人所得税。个人领取提存的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金时，免予征收个人所得税。企业可充分利用上述政策，利用当地政府规定的住房公积金最高缴存比例为职工缴纳住房公积金，为职工建立一种长期储备。例如，王先生是一家公司的中层经理，每月的工资薪金所得扣除养老保险及公积金后为10000元，每月要缴纳1305[（10000－1600）×20%－375]元的个人所得税。这对王先生来说是每月一笔固定且不小的“损失”。而公积金免征个人所得税，根据相关规定，补充公积金额度最多可交至职工公积金缴存基数的30％。如果王先生通过单位，按缴存基数10000元交纳补充公积金3000元，则王先生每月交纳个人所得税为705 [（10000－3000－1600）×20%－375]元，节省了600元。该部分资金不但避开了个人所得税，同时享受了无利息税的存款利息。利用公积金进行贷款购置房产，还可盘活公积金账户中的资金，享受公积金贷款的优惠利率。值得一提的是，对“四金”之外的私人养老保险计划，我国暂时尚未出台相关的税收优惠政策，但已有不少国家出台了相关政策。相信随着我国法律法规的不断完善，我国也会朝着这一方向发展。
总的来说，一个有效的个人所得税筹划首先是合法的行为，是法律所允许的；其次是成本低廉，合乎经济效益原则；最后是要作出有效的事先安排和适当的呈报。通过对现行税法的研究，根据个人在近期内收入情况的预计，制定税收计划，通过合法的手段来实现节税，对于个人来说是一种重要的理财方式。
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参考文献：
［1］梁云凤：《所得税筹划策略与实务》，中国财政经济出版社2002年版。
［2］《中华人民共和国个人所得税法》。
［3］《中华人民共和国个人所得税法实施条例》。
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