关于成本法核算下被投资方股权变动会计处理的探讨
简介：《企业会计准则－投资》规定：“在成本法下，长期股权投资以取得股权时的成本计价，除了投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值保持不变。”在准则的《指南》中，对此进行了进一步说明，“如果被投资企以资本公积、盈余公积转增资本，投资企业只需要记录增加的股份 ...
《企业会计准则－投资》规定：“在成本法下，长期股权投资以取得股权时的成本计价，除了投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值保持不变。”在准则的《指南》中，对此进行了进一步说明，“如果被投资企以资本公积、盈余公积转增资本，投资企业只需要记录增加的股份，也不需要做会计处理。”
笔者认为，准则这一规定，虽然体现了成本法的优点，便于简便核算和符合稳健原则，但也存在明显不足：
一是造成投资方和被投资方会计信息差异，出现较大程度的会计信息失真。投资方长期股权投资账户停留在初始或追加投资时的投资成本上，不能反映投资企业在被投资单位中的权益，即使是通过工商登记认可了的被投资方实收资本增加，只要不涉及投资方的现金流出，投资方就不进行会计反映，从而造成投资方、被投资方会计信息的严重不一致。
二是与税法有关规定不一致，需进行纳税调整。税法规定，当被投资方进行利润分配或用盈余公积、未分配利润转增资本时，投资方应确定投资所得的实现。国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》规定：“不论企业会计帐务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计帐务上实际做利润分配处理（包括盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方应确定投资所得的实现。
三是出现本质相同的业务会计处理不一致的情况。如投资方先从某公司分得现金股利100万，再追加投资100万于某被投资方，则需要反映投资收益；如果被投资方不直接进行利润分配，而是通过税后利润增加盈余公积，再通过盈余公积转增资本100万，则只需要进行数量账调整，而不需要进行会计帐的处理。而事实上，无论是否直接支付投资方现金，对于被投资方而言，都是进行了利润分配，其业务的本质是一样的。但由于具体操作方法和过程不一样，会计业务的处理就截然不同，会计数据也就截然不同，这显然有悖于“实质重于形式”原则的精神。
四是可能成为投资方操纵利润的手段。当投资企业能够实际控制被投资单位的情况下，投资企业可以利用这一规定，通过上述例子的手法，人为操纵被投资单位的利润分配政策和程序，从而达到调节投资方利润水平的目的。
笔者认为，会计处理的具体处理方法，仍应遵循真实性、一致性等基本会计原则，同时又保留成本法体现稳健原则的优点。为此，建议对成本法股权变动的会计处理进行如下调整：
1. 在长期股权投资下设立在“股权投资差额”，核算与被投资方的帐面差额。投资时，根据投资的实际成本，借“长期股权投资－某被投资方”（被投资方承认的帐面金额）、“长期股权投资－股权投资差额－某被投资方”（价差、手续费等），贷 “银行存款”（实际付款金额）。以上处理既客观反映了企业投资的实际成本，也可以从初始投资上就做到与被投资企业的实收资本一致，保证会计信息的一致性。
2. 在被投资企业以资本公积、盈余公积转增资本时，借“长期投资－长期股权投资－某被投资方”，贷“投资收益”。既实现与被投资企业实收资本一致，又做到与税法统一。而且从稳健原则角度看，新增的资本往往也是通过中介机构验资认可的，也是得到国家工商机关认可和法律保护的权益，此时确定为收入，也符合稳健原则。
3. 长期股权投资差额平时可不做摊销，在收回时进行一次性结转。
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