我国税务会计模式选择之我见
简介：关键字：会计模式 会计国际化 税务会计模式 混合税务会计模式
税务会计与财务会计是分离还是统一，我国会计界对此仍处于争论之中。我认为我国税务会计模式不宜采用英美那样财税分离的模式，也不宜采用法德那样典型的财税合一的模式，而应采用适度分离的模式。理由如下：
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关键字：会计模式 会计国际化 税务会计模式 混合税务会计模式
税务会计与财务会计是分离还是统一，我国会计界对此仍处于争论之中。我认为我国税务会计模式不宜采用英美那样财税分离的模式，也不宜采用法德那样典型的财税合一的模式，而应采用适度分离的模式。理由如下：
一、税务会计模式必须与其所处的社会环境相适应
会计模式是对一定社会环境下会计活动的各种要素按照一定逻辑进行综合描述，反映各种要素基本特征及其内在联系与结构形式的有机整体。会计对社会环境的依赖关系决定了会计模式的形成和发展离不开社会环境，从世界范围来看，既存在以英美为代表的财务会计与税务会计相互独立的财税分离模式(财务会计不受税法的约束，有充分的独立性，纳税人的税务事项由税务会计另行处理)，也存在以法德为代表的财税合一模式(会计准则与税法的要求一致，企业对会计事项的处理严格按照税法的规定进行，不允许财务会计与税务会计差异的存在)，还存在以日本为代表的混合税务会计模式(依据税收法则对财务会计进行协调的纳税调整会计方法体系)。
各国的会计模式都是在本国特定的社会经济、政治法律、历史文化等条件下形成的，如英美政府不直接干预经济，法律对经济的约束较笼统、灵活，会计职业界力量强大，其会计准则由会计职业团体制定，企业在会计处理上有很大的自由度，因此形成了财税分离的会计模式；以德国和法国为代表的大陆法系国家中央政府权力相对集中，政府通过完备的法律对经济活动进行干预，会计规范由政府主导，会计的主要目标是满足国家对税务管理的需要，企业应纳税所得与税前会计利润相差不大，因此形成了财税合一的会计模式。
世界上多种税务会计模式并存，充分说明了一国的税务会计模式必须与其所处的社会环境相适应，不能照搬别国的模式。
二、税收与会计服务对象的内在一致性表明税收与会计是可协调的
税收服务于国家，目标是保证国家财政收入、调节经济、公平社会分配。会计则主要为企业利益相关人（包括股东、银行、债权人、潜在投资者等）服务，它按照会计准则核算企业的财务成果，为企业利益相关人提供真实相关的信息，便于他们投资决策。两者服务对象在不同层面各有侧重。但从本质上分析，两者服务对象具有内在一致性。税收服务于国家，而国家是所有者利益的代表，在一定程度上也是社会公共利益的代表；会计本质上也服务于所有者，在阶级社会表现为服务于代表统治阶级利益的国家。在市场经济条件下，阶级需要一定程度上从属于公共需要，税收与会计共同服务于代表社会公众利益的国家，区别在于税收强调的是不可分割的公共需要；会计则在满足公共需要的同时，还要直接面对社会公众各自不同的私人需要。税收与会计服务对象的内在一致性表明，现代税收与会计并不存在根本冲突，相互协调、共同发展是两者关系的主流。客观、真实、完整是对会计信息的基本要求，客观、真实、完整的会计信息也是依法征税的基础。会计从保全投资人的资本和防范风险考虑，应遵循稳健性原则；税收的目的是促进经济和社会全面、协调、可持续发展，提高社会福利，同样需要保护税本，培养税源，防范风险，两者并无矛盾。组织收入和保护纳税人合法权益是相辅相成的，只有真正地保护了纳税人合法权益，调动纳税人的生产经营积极性，从一个较长时期看，才能真正开拓税源、保障国家税收收入稳定增长。
我国作为社会主义国家，实行的是社会主义市场经济，政府的目标是保持经济持续、稳定、协调增长，促进人民长远利益的增进。税法就更应该体现保护投资者利益，促进经济增长。我国企业中的国有成分占有相当的比例，国家和企业拥有更多的共同利益，因此，税法中体现保护投资者的利益，培植企业的壮大，保护和促进经济的增长就成为无可置疑的选择。
从世界范围看，我们也发现，税法与会计准则的差异不是在扩大，而是在逐步缩小，出现了协调和趋同的趋势。如在权责发生制的运用上，曾采用收付实现制作为计算计税收入和费用的主要方法的加拿大、英国、美国等国陆续在有关法规中规定以权责发生制为主要依据来计算所得。又如欧美各国税法普遍允许企业采用快速折旧法，允许企业选择存货计价方法(为了防止企业通过频繁变动存货计价方法来推迟缴纳税款，所以税法也规定在一定期限内不得改变存货计价方法)，允许对坏账和其他各种备抵项目进行较大的扣减等等。这些措施都是各国在税法的修改中逐步完善的，这充分体现了税法为了保护投资者的利益，在尽可能地与财务会计逐步趋同。
安然等事件的暴发，促使美国国会于2002年7月25日通过了《萨班斯•奥克斯利法案》，打破了会计职业界自律模式，代之以政府监督下独立监管为主的模式，标志着政府在会计规范方面发挥主导作用再次成为主流。为减少小企业报表编制成本，美国还于2002年底颁布了小企业税务会计准则，要求小企业根据会计原则编制的报表与纳税申报表的编制基础一致，这也就意味着美国小企业财务会计与税务会计一致。
三、社会环境决定我国税务会计与财务会计不应“过度分离”
为完善市场经济体制，提高对外开放水平，提高我国企业竞争力，适应我国企业到美国等境外上市的需要，我国参照美国会计准则、国际会计准则制订了完善的会计准则，2006年新颁布的会计准则已基本与国际接轨。但我国的会计和税收环境与美国有很大不同，我国税务会计模式不宜采用美国那种财务会计与税务会计相互独立的财税分离模式。
我国所处的会计环境更接近于法德等大陆法系国家。政府在国家政治、经济生活中发挥重大作用。我国会计准则、会计制度和税收法律制度的制定，分别隶属于不同职能部门。会计准则、会计制度的具体制定者为财政部会计司，通过《企业会计制度》、《具体会计准则》等会计规范对财务会计的理论和实务加以规范，而没有美国那样主要通过民间机构制定会计规则；税收法规的制定者主要为国家税务总局，通过颁布《企业所得税暂行条例》等加以规范；而《会计法》、《税收征收管理法》等法律都需要经过全国人大通过。可见，我国财务与税收之间存在着天然的联系，它们之间的沟通与合作既有可能也非常重要。
我国目前的企业会计核算水平普遍不高，会计人员素质参差不齐；我国尚未形成完整和系统的税收体系，税收监管体系不完善，税务部门税源监控和税收管理手段有限，在这样的情况下，税法与会计准则、会计制度的“过度分离”，给所得税的征管带来很大的困难，纳税人也很难准确把握。“过度分离”只会带来征管的过分复杂，从而加大税收成本；增大企业的人工成本、簿记成本和协调成本等成本。而控制会计收益与应纳税所得之间的差异符合广大财务会计人员的传统习惯，也简化了应纳税所得的计算，有利于税收征管。
税法与会计准则、会计制度的“过度分离”，还将使我国面临税收主权的严峻挑战，尤其是反避税领域。在我国，仅在华外企的避税行为一项，就导致每年300多亿元人民币的税收损失，这约相当于2005年中央财政收入（17260亿元）1.74％，若加上国内企业的避税行为，数字将会更加惊人。实行反避税策略，关键是通过会计制度与税收法规的协作来实现，即根据会计研究得到的税务筹划经验分析税收法规的缺漏，进而修订会计制度与税务制度，加强两者的协调统一，依靠会计制度向税收部门提供反避税信息，从而支持和加强税收法规的效力，如此周而复始形成一个财务会计与税务会计间的协调统一的循环。在我国仍未形成系统有效的税收体系及反避税规程的情况下，税法与会计制度的“过度分离”，将削弱税法对会计信息质量的保护和监管，增加企业规避税收监管的可能性，加大国家反避税工作的难度。
四、我国应选择税务会计与财务会计协调发展的混合模式
由于以上原因，笔者认为，我国税务会计模式不宜采用英美那种财税分离的模式，也不宜采用法德那种典型的财税合一的模式，而应当选择税务会计与财务会计协调发展的混合模式，即应当是在认可税务会计与财务会计存在一定差异的基础上互相吸收彼此的合理内核，互相借鉴，更好地发展和完善自己，形成一种良性互动关系，而不应无限夸大两者间的差异。这种混合模式与日本的混合模式也不同，不应仅仅是单方面的依据税收法则对财务会计进行协调，而应强调税务会计与财务会计的相互协调发展。
结合目前的情况来说，由于这几年我国会计改革的步伐较快，2006年新颁布的会计准则已基本与国际会计准则趋同，而会计国际化是一种不可逆转的趋势，也是我国发展的需要。因此，目前税制的改革和完善应借鉴国际惯例，从保护我国企业国际竞争力的需要出发，从更高层次地体现国家利益与企业利益，社会成员的长远利益与眼前利益科学结合的需要出发，税法要主动向会计准则靠拢，有限度的允许企业进行职业判断和会计政策选择，逐步采纳会计准则的一些精神，允许企业采用快速折旧法，许可各种减值准备（长期投资减值准备、委托贷款减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备等），以减少业务差异、降低纳税人的核算成本。还要改变纯粹为纳税需要而明显违背会计核算的一般原则的一些会计处理方法，如财政部关于增值税会计处理的规定和补充规定等。另外，对于我国会计处理还不规范、甚至存在规制空白点的业务类型，首先要规范和完善会计制度的建设，并同时考虑与税收的协作问题。
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