谈从金融资产的四分类到二分类[2]
简介：摘要：20XX 年X月X日，国际会计准则理事会发布征求意见稿《金融工具分类和计量》，对金融工具分类原则和计量模式作了重要修正。文章简要介绍了征求意见稿的主要内容和对应于原来准则发生的变化，分析其对国内会计准则制定和相关会计处理的潜在影响，以期对我国金融工具会计在应对 ...
3.原准则要求将复合金融工具划分为基本合同和嵌入合同，基本合同和嵌入合同因具有不同的属性而采用不同的计量属性分别进行核算。例如，可转换公司债券，兼有债权性投资性质和期权投资性质，应将该复合金融资产拆分进行确认和计量。根据征求意见稿，由于可转换债券不具有基本贷款特征，因此应作为一个整体以公允价值计量，不再需要进行拆分核算。
4.原准则下，如果选择公允价值变动计入其他综合收益，则该金融工具的所有利得或损失均直接计入权益项目并进行减值测试，在进行处置时，将计入其他综合收益的部分转入损益表。征求意见稿要求该项金融资产在持有期间不再需要进行减值测试，在处置金融工具时，已确认在权益项目中的公允价值变动不需要转出到损益表中。
四、影响分析
该征求意见稿是在金融危机的背景下，IASB 为了回应有关政府和组织关于减少金融会计准则复杂性、提高会计信息质量、减少金融工具会计准则加剧市场波动等要求，得出的阶段性成果。从上文介绍可以看出，IASB在金融工具会计方面做出了许多妥善的处理。
1.征求意见稿坚持了公允价值是金融资产最相关计量属性的理念，并进一步扩大了公允价值的应用范围。同时，保留了企业将公允价值变动计入损益或直接计入权益的选择权，因此减少了金融工具公允价值变动引起的企业盈利波动，减轻了准则执行的阻力。
2.与原准则相比，征求意见稿将金融资产原来的四分类合并为两分类，分类原则和方法得到了较大简化，同时也排除了许多需要管理层判断的主观因素，部分避免了企业盈余管理的可能性，提高了准则的可比性和可靠性。
3.根据征求意见稿，一项金融资产不管是以摊余成本计价，或者以公允价值计价，需要计提减值准备的情况大为减少。在此次金融危机中，有些人指责公允价值的顺周期性进一步推动了市场的波动性和损害了投资人的信心。即在市场失灵的情况下，公允价值计量导致金融机构对资产按市价过分减计，造成亏损和资本充足率下降。资产不断减值，使得投资者信心进一步被削弱，促使金融机构加大资产抛售力度，可能使金融危机进一步加剧。尽管会计准则是否在此次金融危机中扮演了负面角色仍值得探讨，但 IASB 更加务实的做法无疑有助于减少有关政府机构和国际组织对金融工具准则的质疑。
笔者认为，对于 IASB 关于金融工具会计准则的修订，应当引起国内实务界和理论研究的高度重视。在会计准则国际趋同形势下的今天，一旦国际会计准则在金融工具的分类和计量方面做出修订，我国会计准则相关条款是否应跟随做出变动。如果盲目跟风，IASB 在2010 年按府机构和国际组织对金融工具准则的质疑。
笔者认为，对于 IASB 关于金融工具会计准则的修订，应当引起国内实务界和理论研究的高度重视。在会计准则国际趋同形势下的今天，一旦国际会计准则在金融工具的分类和计量方面做出修订，我国会计准则相关条款是否应跟随做出变动。如果盲目跟风，IASB 在2010 年按计划颁布新的、完整的金融工具会计准则之后会不会再做变动？这些都是需要思考的问题。目前研究的重点之一是有关权益性金融工具的计量属性选择问题。根据 IASB 的征求意见稿，权益性工具不论是否有活跃市场报价，都应以公允价值计量，其变动或者计入损益或者直接计入权益。由于目前国内会计准则体系中没有专门的准则规范公允价值计算方法，如何保证无市价的权益性工具公允价值计算的正确性和可靠性是亟待解决的问题。除此之外，在我国当前的会计准则体系中，权益性投资如果对被投资企业形成控制、共同控制或重大影响的，应按照长期股权投资处理，以历史成本计价，定期进行减值测试。对于长期股权投资准则是否进行修订并与国际准则进行协调，同样是需要进一步研究的问题。另外，由于征求意见稿对金融工具分类和计量作出了较大修订，持有较多金融工具的证券公司应当评估有关变化可能引起的对资产负债表和损益表的影响。
[参考文献]
［1］IASB，Exposure Draft ED/2009/7，Fi-nancial Instruments：Classification andMeasuremen［tEB/ OL］。
［2］赵春光。资产减值与盈余管理———论《资产减值》准则的政策涵义［J］。会计研究，2006（3）：11- 17.
［3］王治，张多蕾。 金融工具分类与计量———从由来到实务［J］。会计师，2009（12）：109- 110.
［4］财政部会计司编写组。企业会计准则讲解［M］。北京：人民出版社，2008。
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