设立车间会计主体的思考
简介：关键字：车间会计主体；设立前提；实务操作
摘 要：越来越多的大中型生产企业在会计核算体系中设立了车间会计主体。针对这一实务现象，本文从设立车间会计主体的前提、设立后可能取得的管理优势以及实务会计核算操作三个方面进行分析，探讨了设立车间会计主体的目的、适用范围以及 ...
关键字：车间会计主体；设立前提；实务操作
摘 要：越来越多的大中型生产企业在会计核算体系中设立了车间会计主体。针对这一实务现象，本文从设立车间会计主体的前提、设立后可能取得的管理优势以及实务会计核算操作三个方面进行分析，探讨了设立车间会计主体的目的、适用范围以及车间会计核算的主要内容，并进行了说明。
车间是生产企业从事生产活动的内部实施单位，在成本控制体系中，车间是成本控制的重要主体，通常作为成本责任中心对待，而在会计核算体系中，企业出于信息及时性、核算成本等因素考虑，一般没有将车间作为会计主体来看待，往往是设立专门的成本会计人员负责成本核算的日常工作。随着会计电算化的发展，会计核算的及时性得到保障，越来越多的企业从自身生产组织特点、核算要求、内部控制效果等角度考虑，赋予了车间会计主体和成本控制主体双重身份，并在实际工作中取得了良好的效果。本文试从设立前提、管理优势及实务操作等三个方面对设立车间会计主体这一问题进行思考。
一、设立前提
会计主体又称会计实体，是会计为之服务的特定单位，是从空间上确定会计的依附体，它可以是一个法律实体，也可以不是一个法律实体。因此，从概念上讲，车间作为会计主体没有理论上的障碍，车间可以是一个独立核算的经济组织，可以单独反映经营成果与财务状况。但从实际情况分析，并不是所有生产企业的车间都应设为会计主体，企业要从自身情况出发，综合进行判断。设立车间会计主体应考虑以下前提：
1、核算成本与效益匹配原则。增设车间会计会计，势必增加了会计核算单位，从而相应增加了会计核算的成本。在没有增加过多额外的核算成本或增加的核算成本支出小于产生的管理效益的情况下，设立车间会计主体才有可能。对那些达到一定生产规模的大中型企业，本身就有专职的成本会计人员，如果将成本会计核算从总部下放到生产车间，不会增加过多的核算成本，并可能产生较好的管理效益。而对于中小型企业，集中核算可能更符合企业内部的管理要求。即使是规模较大的企业，在设立车间会计主体时，为了突出管理重点，也可只将基本生产车间设为会计主体，对辅助车间则可视管理需要区别对待。
2、必须保证核算的及时性。设立车间会计主体，实际上是把车间作为下级核算单位，也就是增加了会计核算层次，能否保证会计信息的时效性成为决策时必须考虑的问题。如果企业生产具有多阶段连续性或装配式的特点，因生产环节较多且具有连续性，若将车间作为独立的核算主体，相对繁琐的核算环节可能在一定程度上影响到会计信息的时效性。对于那些具有单阶段生产特征并按主要产品设置车间的企业，各主要产品之间无必然的连续性，反映在成本核算上，表现为各车间之间基本上不用顺延结转成本或交叉分配成本。因此，如果设立车间会计主体，单阶段生产型企业与多阶段生产型企业比较起来，核算程序相对简单，会计信息的及时性相对较好。
3、必须与成本控制相结合，体现管理的综合效益。车间从成本控制主体单一身份变为成本控制主体和会计主体双重身份后，在内控系统中承担的责任更大。但从企业价值最大化这一企业管理目标出发，无疑成本控制的管理内涵更接近管理目标。成本会计核算要与成本控制相结合，并为成本控制提供质量更高的会计信息资料，才有可能创造更好的管理效益。在实务中，可考虑采用目标控制成本作为完工产品的内部转移价格，使得能在核算中体现成本控制差异，便于成本的控制管理。
二、设立车间会计主体后的管理优势
赋予车间会计主体和成本控制主体双重身份后，无论是对会计核算，还是对成本控制，都具有积极意义。
首先，有利于更好地发挥会计的反映、监督职能，提高成本会计信息质量。车间成为会计主体后，有责任及时、准确、完整地确认、计量和报告成本的相关会计信息，成本会计信息成为一个相对独立的会计信息体系。与总部统一会计核算模式相比，成本核算设在车间后，成本会计核算与成本实际发生的时空结合更加紧密，成本原始资料转换为会计信息的时效性更好，从而提高了成本信息的反映质量。会计监督职能的强化体现在两个方面，一是成本发生过程的会计监督得以体现，作为成本控制中心的车间第一时间掌握了成本发生过程中的第一手信息资料，会计监督的时效性会更佳，二是核算层次、核算单位的增加必然是会计监督层次、监督单位的增加，这也有利于成本会计监督的效果。
其次，有利于会计责任主体的划分，符合建立现代企业管理制度的要求。统一核算模式下，企业总部负责对生产成本进行核算，虽具有核算简便、控制力强的优点，但车间对成本核算积极性不高，可能影响到成本会计核算的效率。车间成为会计主体后，成本核算下放到车间，车间核算责任增加，相应的积极性会提高。而且在新模式下，企业总部在成本核算体系中居于指导、总汇和监督地位，对会计核算的控制并没有弱化，相反，由于成本核算职能分离到车间，总部成本核算工作的减负带来的是成本计划、分析、检查等成本工作的强化，成本会计管理职能的划分变得清晰起来，这更符合现代企业管理系统的控制要求。
再次，有利于成本控制的效率与效果。车间经历了投入原材料到产品完工的生产全过程，是企业内部对成本控制负责的最重要的控制中心。增设车间会计主体后，能更好地进行成本发生过程的事中控制，会计信息及时动态反映了实际成本与目标成本的差异，第一时间给成本控制责任人传递了成本执行好坏的信号，能督促成本责任人尽早从成本构成内容、控制质量等方面寻求原因，实现成本管理的更好效果。
三、实务操作
根据前述内容，试对设立车间会计主体的目的、适用范围、核算内容进行简单描述。设立车间会计主体的目的就是进一步划分成本核算会计主体，加强成本的事中控制，建立职能清晰的符合现代企业管理要求的成本会计体系。规模较大的企业如果是按主要产品设置车间而且生产具有单阶段特征，设立车间会计主体后能表现出更好的管理效益。考虑车间本身属于企业的内部单位，其会计核算内容应以生产成本为主，建议不要涉及货币资金收支等外部往来业务。因车间实现的损益实际上是内部收益，所以应该逐月将损益上交至总部，达到还原产品实际成本的目的。为便于实务操作，较简便的办法是所有会计科目在会计期未转到企业总部，会计期初再由总部下拨。
在核算企业总部与车间的业务往来时，可设置“内部往来”科目，并视业务复杂程度和管理需要设置相关的二级科目。现举例说明相关的会计业务核算。
（例）某生产企业A企业×年×月发生经济业务如下：
⑴、月初,从总部领取原材料、辅料10,000,000元。
⑵、本月生产投入原材料、辅料9,500,000元。
⑶、本月计提折旧1,200,000元。
⑷、本月发生修理费用300,000元，其中从总部领取材料200,000元,人工费用100,000元。
⑸、本月计提工人工资及福利500,000元。
⑹、总部拨入完工产品计划价格12,000,000元。
⑺、内部损益结转并上交至总部。
⑻、未用完原材料退回总部，其余会计科目结转到厂部。
根据前述业务编制会计分录（如总部同时需编制会计分录时，则相应编制）
⑴、借：原材料 10,000,000
贷:内部往来 10,000,000
同时,总部编制
借:内部往来——A车间 10,000,000
贷:原材料 10,000,000
⑵、借:生产成本——材料 9,500,000
贷:原材料 9,500,000
⑶、借:生产成本——制造费用 1,200,000
贷:累计折旧 1,200,000
⑷、从总部领取材料时,
借：原材料 200,000
贷:内部往来 200,000
同时,总部编制
借:内部往来——A车间 200,000
贷:原材料 200,000
实际发生时,
借:生产成本——制造费用 300,000
贷：原材料 200,000
其他应付款——××单位（个人） 100,000
⑸、借:生产成本——人工费用 500,000
贷:应付工资等 500,000
⑹、借:内部往来 12,000,000
贷:生产成本 12,000,000
同时,总部编制
借: 库存商品——××商品 12,000,000
贷:内部往来—— A车间 12,000,000
⑺、借：生产成本 500,000
贷:内部利润 500,000
借:内部利润 500,000
贷:内部往来 500,000
同时,总部收到上交损益编制
借:内部往来——A车间 500,000
贷:库存商品——××商品 500,000
⑻、借:累计折旧 1,200,000
应付工资等 500,000
其他应付款 100,000
贷:内部往来 1,300,000
原材料 500,000
同时,总部编制
借:内部往来 1,300,000
原材料 500,000
贷:累计折旧 1,200,000
应付工资等 500,000
其他应付款 100,000
在上面举例中,假定了车间在会计期未无在产品。如果车间有在产品，需要将生产成本在在产品与产成品之间进行分配，并在期未将在产品视同原材料退回总部，期初再由总部拨回。
参考文献：
［1］ 罗飞、夏博辉等.成本会计.［M］.北京:高等教育出版社,2003年4月
［2］ 赵惠芳、宗刚等.企业会计.［M］.北京:高等教育出版社,2002年8月
［3］ 注册会计师考试委员会办公室.会计.［M］北京:中国财政经济出版社2003年8月
［4］ 边姜、王鑫伟.总分机构会计核算模式探析.［J］.财会月刊(会计),2005,(4)
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