摘 要：责任会计在企业经营管理中占据越来越重要的地位，与企业提高经济效益的依存度也逐渐加大。为理顺责任会计产生和发展的路径，推动责任会计的发展，从而更好的实现责任会计在企业经营管理中的作用，以期有助于完成企业的战略目标。本文对分权管理理论、行为科学理论、信息经济学理论、控制论和委托代理理论等责任会计相关基础理论进行了综合分析，论证了五大理论对责任会计的影响和指导作用，有利于责任会计的进一步发展并在企业经营管理中发挥更大的作用。
关键词：责任会计 分权管理理论 行为科学 信息经济学 控制论 委托代理理论
一、引言
随着经济快速发展，在企业规模在断扩大且业务结构复杂化的背景下，责任会计作为企业主体提高经济效益的的路径之一正日益受到理论和实务界的重点关注和研究的对象。责任会计源于分权管理，为落实经济责任，根据企业实际情况拟设若干责任单位，并以现代科学管理理论为基础且以货币为主要计量单位，遵循一定的原则和程序，对各责任单位负责的经济活动进行预算、控制、考核与业绩评价等一系列会计制度。
责任会计在企业管理过程中扮演着越发重要的角色，其对提高企业软实力，从而实现企业经营效率和效果双增加作出贡献。一门学科的长足发展离不开理论的强有力支撑。诚然，责任会计的产生和在实践领域的纵深发展并发挥其作用，都与其相关理论有着莫大的联系和相互依存关系。本文将对责任会计产生和发展过程的若干理论支撑或假说做必要研析，以理顺责任会计产生和发展的理论基础，并试图论及各理论基础与责任会计之间的关系。责任会计所涉及理论基础包含但并不拘泥于本文论述。
二、责任会计的概念
米切尔马赫在《成本会计为管理创造价值》中对责任会计的描述为，“利用会计进行业绩评价通常被称作责任会计”。
美国的杰希姆和乔尔西格尔在《财务总监》中明确指出，责任会计是指按各个责任部门来收集和报告收入与成本信息的核算体系，它存在的前提是管理者应对其自身的经营行为、下属职员的经营行为以及他们的责任单位的活动负责[①]。
罗纳德希尔顿在《管理会计学》中对责任会计的概念更为简洁，“责任会计指的是管理会计人员为了促进目标一致性，在衡量人员和部门的业绩时所采用的各种方法和概念”。
毛洪涛（2006）在研究业绩管理会计时候认为，责任会计是业绩控制会计的基础，并且他认为从业绩管理会计的研究分析来看，建立业绩管理会计系统的根本原因在于日益复杂的商业环境的压力以及对一个更加有效的战略执行方法的相关需要，企业期望的是通过这个执行方法来增加股东的价值[②]。
责任会计是企业内部的一项重要经济管理工作，以科学管理理论为基础，建立和发展起来的，为企业管理者提供各责任单位履行其经济责任的会计信息。根据以上对责任会计的已有研究，我们可以发现责任会计的三个要素企业战略目标、目标会计报告和绩效考核密切地结合在一起。因此，我们认为责任会计源于分权管理，为落实经济责任实现企业的战略目标，根据企业实际情况拟设若干责任单位，并以现代科学管理理论为基础且以货币为主要计量单位，遵循一定的原则和程序，对各责任单位负责的经济活动进行预算、控制、考核与业绩评价等一系列会计制度。
三、责任会计的内涵和职能
（一）责任会计的内涵
从我国学者
1.设计能够将企业战略目标与管理可控制的特定经营活动相关联的业绩评价指标体系；
2.将业绩评价指标体系与责任预算管理系统相关联；
3.根据责任预算管理系统和责任业绩评价系统的主体责任单位，建立相对应的会计系统；
4.根据责任会计系统形成责任业绩报告，提交给业绩评价系统，进行业绩评价，这样就完成了这个管理系统的内部循环。
综上，我们认为责任会计系统的具有以下内涵：第一，责任会计是基于绩效管理的视角而建立的会计体系责任会计具有战略性、组织性和人本性的基本特征；第二，责任单位是企业整体的有机组成部分，责任单位的责任预算也是企业预算的有机组成部分；第三，实行责任会计，就是要充分调动各责任单位的积极性，保证各责任单位的责任预算的顺利完成，由于责任单位的责任预算是企业预算的合理分解，因此，责任会计在促使各责任单位完成责任单位完成责任预算的同时，能够保证企业预算的顺利完成。
（二）责任会计的职能
责任会计系统的任务是通过责任会计的职能来实现的，一般情况下责任会计的只能有以下几方面：
1.预算职能。责任会计的预算职能就是合理的编制各责任单位的责任预算，作为各责任单位的努力目标以及衡量各责任单位工作成果的标准；
2.控制职能。责任会计的控制职能也称为监督职能，就是对责任单位的生产经营活动按照事前制定的责任预算进行检验，对发现的差异及时进行调整；
3.核算职能。即对责任单位已经发生的经济业务采用会计核算方法进行记录、计算，并通过一定方式向责任单位负责人和企业管理者反映责任单位责任预算的完成情况；
4.考核职能。以责任单位的责任预算为依据，根据责任会计核算提供的信息和资料，对各责任单位的工作成果进行分析和评价，并使其工作成果与物质利益紧密结合起来。
总体而言，责任会计的只能就是在企业内部除了要算产品财务账以外，还要按照企业内部经济责任制的原则，按照责任归属，确定责任单位（车间、技术、经营、管理部门），明确责任指标（包括资金、成本费用、利润），以各责任单位为主体（对象）按责任指标进行核算、控制、监督、实行统分结合、双层核算的会计管理制度。责任会计的四项职能使相互联系的有机整体。第一，预算职能提供责任单位的工作目标和考核标准；第二，控制职能促使责任单位的工作按照既定目标进行；第三，核算职能反映责任单位对一责任预算的执行结果；第四，考核职能充分调动各责任单位完成责任预算，保证责任会计的巩固和发展，为编制新的责任预算提供参考依据。
四、责任会计相关基础理论研析
鉴于已有责任会计研究的基础上，本文将从分权管理理论、行为科学理论、信息经济学理论、控制论和委托代理理论的角度出发，系统地对责任会计相关理论基础作详细论证，以期勾勒出责任会计发展的基础性理论而有利于责任会计的进一步发展和延伸。
（一）分权管理理论
分权管理理论认为，分权即管理是现代企业组织为发挥低层组织的主动性和创造性，而把生产管理决策权分给下属组织，最高领导层只集中少数关系全局利益和重大问题的决策权。分权管理的主要表现形式是决策权部门化，即在企业中建立一种具有半自主权的内部组织机构。企业通过向下层层授权，使每一部门都拥有一定的权力和责任。应该说分权管理的主要目的是提高管理效率，而分权与效率的结合点就是企业整体经营管理目标。在企业整体目标的制约下，高层管理机构把一些日常的经营决策权直接授予负责该经营活动的责任单位，使其能针对具体情况及时作出处理，避免逐级汇报延误决策时机而造成损失，并充分调动各单位经营管理的积极性和创造性。
而分权管理理论则是责任会计产生的基础。责任会计在分权管理中受到极大的重视。现代企业中，产品种类繁多，分散在各地的组织成员，或是制造工厂，或是销售中心，或是产销一体的分公司，他们分布广泛，组织机构复杂。为了有效地控制多个管理层级的生产或经营行为，如何把握各组织的资金活动，进而控制他们的消耗或收益，达到与企业目标一致，责任会计无疑是一种有效的控制方式。企业刚开始经营时，规模通常较小，因而进行集权管理。主要执行者不需要正式的责任会计系统就能控制经营，对小企业的经理而言，通过与员工面对面的交流来了解日常经营是相对容易的。然而，随着组织的扩大，经理需要更正式的信息系统，包括管理会计信息以实现控制。企业建立了会计系统来记录经营活动事项，并对内对外提供财务报告预算成为计划组织活动不可缺少的部分。随着组织获得越来越多的生产和服务经验，它又建立起标准成本预算和弹性预算来帮助控制经营。随着组织的继续成长，委托决策成为必然，分权就是委托趋势的结果了。最终，形成一个成熟的责任会计系统。
（二）行为科学理论
1949年，行为科学在前期发展的基础上得以正式命名。该学科是运用心理学、社会学、人类学等有关学科的理论研究人类行为一般规律的一门综合学学科。行为科学的首要研究领域之一就在与组织行为学相关理论和实践方面，即研究组织中的人的行为，通过研究得出如何调动组织中人的积极性等问题。具有代表性的理论之一是Maslow的需求层次理论[③]，该理论认为在特定点时刻，人的一切需要如果都未能得到满足，那么满足最主要的需要就比满足其他需要更迫切,从而将需要划分为五级：生理的需要、安全的需要、感情的需要、尊重的需要、自我实现的需要。
责任会计源于分权管理，分权管理即源于Maslow的需求层次理论。在该理论的深刻影响下，授权分权的管理陆续在企业中大行其道并发挥越来越重要的作用。企业根据实际情况设立若干责任单位即是分权管理的一种体现。但是分权管理是一项很复杂且浩大的工程，其涉及分权的程度、方式及层次等问题，而不是简单的下方权力的过程。企业分权管理成功与否，一方面有赖于分权授权管理制度（如分权的程度、方式等）的完善，另一方面也依存于分权授权管理制度的执行。在执行的过程中，更大程度取决于对各责任单位所负责的经济活动的所进行的预算管理、控制、考核及业绩评价等环节执行力度和效果。若执行力度和效果不佳，不但会挫伤各责任单位的积极性，同时也难以反映工作的实际情况不便于工作的进一步开展。因此，责任会计在授权分权管理中扮演着举足轻重的角色。
（三）信息经济学理论
信息经济学是关于信息的经济学问题的一系列研究，如信息商品的成本、价格和价值等问题。其中心问题是花费多大的代价以获取信息的价值，通过投入产出的对比分析，从而以既定的投入获取最大价值的信息或以最少的投入获取既定信息价值。
责任会计实际上也是一个旨在提高经济效益的管理控制系统[④]，应该以信息经济学理论作为推行责任会计的基础理论之一。在对各责任单位做责任预算、责任控制、责任考核和责任评价的过程都需要付出获取相应信息的成本。那么投入成本获取责任会计信息的过程，应当以信息经济学理论为指导，以期责任会计信息的效果和经济性得以兼顾。有效的责任会计管理控制系统所产生的信息价值必须为正价值，否则不能给企业带来利益，反而会有碍企业总体经营目标的实现。
（四）控制论
控制论认为，管理系统是一个典型的控制系统，同时也是管理的职能之一是为了确保企业的目标和计划能够得以实现，各级责任人根据事先确定的标准或因发展的需要而重新拟定的标准，对责任单位的工进行考核和评价等，并在出现偏差时分析原因并予以纠正，同时进行反馈；另一方面，根据企业内外环境的变化和发展需要，在计划的执行过程中，对原计划进行修订或重新制订，进而执行、考核、评价和反馈，不断循环，以致实现企业既定目标的整个工作程。控制的基础是信息，它是在控制客体运行与发展过程中产生并说明其内部状态、外部作用和控制的目标。控制主体要控制某一过程或结果，必须对其发生、运动和结果输出掌握足够的信息，并能采取相应的、有效的行为去影响其发生和运动，从而影响输出结果，达到控制目的。
责任会计是企业实现目标和计划的主要方式之一。企业适当授权进行管理的过程中，往往会根据实际情况被划分为若干责任单位，为顺利实现企业目标和计划，责任会计便应运而生。责任会计贯穿着企业的管理控制的整个过程，为控制主体提供决策所依据的信息。一般而言，责任会计沿着制定总体目标、总指标的分解、责任预算、制定内部结算价格、责任单位的日常控制、责任核算、责任报告编制、责任考评及信息反馈等流程运作并实现其责任单位控制功能。责任会计控制的流程和与控制论基本一致，不同在于责任会计控制中融入了会计的特有的一些观念和方法。因此，控制论是责任会计的基础理论之一。
（五）委托代理理论
委托代理理论认为：委托代理关系是随着生产力大发展和规模化大生产的出现而产生的。其原因一方面是权利的所有者由于知识、能力和精力等的原因无暇行使所有的权利；同时，专业化分工产生了一大批具有专业知识的代理人，他们有精力、有能力代理行使好被委托的权利。由此便形成了委托代理关系。但在委托代理的关系当中，由于委托人与代理人的效用函数不同，这必然导致两者的利益冲突。在没有有效的制度安排下代理人的行为很可能最终损害委托人的利益，从而使得委托者需承担委托代理成本。
当然，委托代理关系广泛存在于企业内部各管理层之间，企业授权管理即是形成委托代理关系的典型行为。当授权行为发生后，采取何种行之有效的方式使得各受托责任单位实现本责任单位目标的同时为企业总目标的实现做出贡献？这是管理者面临的主要问题之一。责任单位都有明确的责任范围，且独立自主地履行职责。责任会计在对各责任单位控制、考评及奖惩中起着关键作用，有助于增强责任单位的责任意识，推进各责任单位积极主动地履行职责，完成责任预算，从而实现企业总体目标。同时责任会计有益于划清权利委托人和责任单位之间的权责关系，既然责任单位具有部分权力，理所当然就应该分担部分风险，只有正确处理权利委托人和责任单位之间的风险分担问题，才能使责任会计所提供的信息有效地影响企业及其各环节的行为，从而达到局部与整体的目标一致，最终实现企业整体利益最优化。委托代理理论作为企业授权管理行为的理论基础之一，而授权管理的有效实施又离不开责任会计作用的发挥，因此委托代理理论理应成为责任会计的基础理论之一。
参考文献：
【1】Abraham h. maslow，A Theory of Human Motivation Psychological Review，1943.
【2】蒋贤豫，浅议责任会计在企业中的应用，冶金财会，2007.
【3】牛述芳，责任会计在我国企业中的应用，教育财会研究，2010.
【4】王瑞华、姚晓慧，责任会计与内部控制的融合分析，财会通讯，2009.
