对《双倍余额递减法应予修正的几种情形》的探讨
简介： 《财会研究》2006年第四期刊登的赵建新的《双倍余额递减法应予修正的几种情形》一文中（以下称为赵文），指出双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下，以平均年限法折旧率（不扣残值）的两倍作为折旧率，乘以每期期初固定资产折余价值求得每期折旧额的一种快速折旧的方法。 ...
《财会研究》2006年第四期刊登的赵建新的《双倍余额递减法应予修正的几种情形》一文中（以下称为赵文），指出双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下，以平均年限法折旧率（不扣残值）的两倍作为折旧率，乘以每期期初固定资产折余价值求得每期折旧额的一种快速折旧的方法。为了保证固定资产使用年限终了时账面净值与预计净残值相等，在该固定资产折旧年限到期的前两年，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。
该文作者认为在采用双倍余额递减法提取折旧时，应考虑固定资产的预计净残值，而不能完全按照一般做法在固定资产使用的最后两年改为平均年限法计提剩余应计折旧额，否则会出现最后两年应计折旧额为负数或大于以前年份已提折旧额的情形，所以提出使用双倍余额递减法应进行修正。这种想法笔者认为是对的，也是符合双倍余额递减法的设置原理的，但在赵文中并未提出修正的具体操作方法，使人看起来比较模糊。
而实际上双倍余额递减法在具体运用时，本身就有进行转换的方法。即在固定资产使用的后期，当发现某期按双倍余额递减法计算的折旧小于该期剩余年限按平均年限法计提的折旧时，改用平均年限法计提折旧。其条件具体表述为：
（帐面净值－预计净残值）／剩余使用年限>该年按双倍余额递减法计算的折旧。
下面笔者就以赵文的例子进行计算验证。
例：某企业某项固定资产的原值为1000000元，预计使用年限为10年，预计净残值率为30％。
年限 双倍余额递减法
应计折旧额 （年初帐面净值－预计净残值）／剩余使用年限
第1年 200000 70000
第2年 160000 55555.56
第3年 128000 42500
第4年 102400 30285.71
第5年 81920 18266.67
第6年 65536 5536
第7年 54249 －9464
第8年 41943 －30701.66
第9年 －66114 －67024
第10年 －66114 －67934
合计 700000
由计算可知应在第6年改变折旧计提方法，即从第6年开始，用平均年限法计提剩余折旧，每年的折旧额为5536元。这与赵文的计算结果相一致。
为准确验证计算结果，本文再以预计净残值率为5％进行计算。
年限 双倍余额递减法
应计折旧额 （年初帐面净值－预计净残值）／剩余使用年限
第1年 200000 950000
第2年 160000 83333.33
第3年 128000 73750
第4年 102400 66000
第5年 81920 59933.33
第6年 65536 55536
第7年 52429 53036
第8年 41943 52631.67
第9年 58886 57976
第10年 58886 57066
合计 950000
由计算可知应在第7年改变折旧计提方法，即从第7年开始，用平均年限法计提剩余折旧，每年的折旧额为53036元。这与赵文的计算结果仍然相一致。
由此可见:1、赵文中所举例题中，假设固定资产的净残值率分别为30％、20％、11％、9％、7％、5％等，其中净残值率为30％、20％时最后两年的折旧额为负值，说明前期折旧的速度过快，已提前提完全部折旧；而净残值率为7％、5％时最后两年的折旧额均大于前一年的折旧额，这说明前期折旧速度太慢，到期时仍有较多折旧尚未提取。所以必须按照双倍余额递减法设置的初衷和原理进行转换，而不必非待最后两年才改变折旧方法（现行制度规定的计算方法只是一种简易的做法）。
2、双倍余额递减法在运用中，折旧方法的转换年限可以科学测定，如前文所述的方法，而不像赵文提出的那样模糊。再有每一项固定资产的折旧方法和年应计折旧额在该资产入帐时就应编制折旧计算表加以确定，而不是每一年都需要重新测算，所以只要按照准则要求规范地进行操作，应该不会出现赵文中的问题。
3、按照《国税函（2005－883号文）关于明确企业调整固定资产残值比例执行时间的通知》和《关于取消外商投资企业和外国企业所得税若干审批项目后续管理有关问题的通知》（国税发2003－127号文件）的说明，内资企业固定资产残值率统一确定为5％，外资企业固定资产残值率统一确定为10％，对于相关文件下发执行以前购入的固定资产按原已确定的残值比例计提，不再进行调整。所以固定资产的残值率不会像赵文中所假设的30％、20％那么高，其随意性很小。
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