《企业会计准则第4号—固定资产》（以下简称“固定资产准则”）规范了固定资产的确认、计量和相关信息的披露，旨在保证与固定资产相关的会计信息质量。新企业所得税法及其实施条例对固定资产的计税基础、折耗费用的税前扣除以及资产处置损益等作出规定，目的在于保证税基的确定性和可验证性。本文侧重于两者的新旧变化及差异事项进行比较分析。
一、关于固定资产的定义
固定资产准则规定，固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度。从固定资产的定义看，其中“出租”的固定资产，是指用以出租的机器设备类固定资产，不包括以经营租赁方式出租的建筑物，后者属于企业的投资性房地产。而在税法中，仍将会计准则中的投资性房地产作为固定资产处理。
固定资产准则中将使用寿命超过一个会计年度视为固定资产的一个重要特征，但在实务中，对于数量多、单价低的一些工具、模具、备品备件、办公用品等资产，基于成本效益原则，通常确认为存货。在《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《条例》）第五十七条中，也规定了“使用时间超过12个月”的条件，那么在纳税处理及税收执法过程中，是否一定要坚持税法的“刚性”而不认同会计核算的重要性原则呢？笔者认为，只要此类资产属于每年频繁、均衡采购的物品，纳税人将其作为存货管理一次计入当期损益后并不会导致少交、迟交税款的实质性结果，就无须强求这种暂时性差异。否则，如果一只计算器也要作为固定资产进行税收管理，只能增加不必要的征纳成本。
对于构成固定资产的各组成部分，如果各自具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益的，会计准则规定，企业应当分别将各组成部分确认为单项固定资产，适用不同折旧率或折旧方法。对此，新税法未置可否，而在“两法”合并前，在此方面存在一定差异。例如，在《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（二）》中曾规定：“固定资产装修费用，符合上述原则可予资本化的，应当在‘固定资产’科目下单设‘固定资产装修’明细科目核算，并在两次装修期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。如果在下次装修时，该项固定资产相关的‘固定资产装修’明细科目仍有余额，应将该余额一次全部计入当期营业外支出。”而《国家税务总局关于外商投资企业房屋装修费税务处理问题的批复》（国税函[2000]704号）则规定，外商投资企业和外国企业发生的房屋装修费，凡房屋产权属于本企业拥有的，其投入使用前所发生的房屋装修费，应并入房屋价格，按照税法所规定的房屋固定资产折旧年限计提折旧。笔者认为，对于宾馆、酒店等特定行业，存在建筑物间隔性重新装修的客观事实，应考虑在政策层面上消除不必要的暂时性差异。同样，对于分部确认的单项固定资产，是否认同这一计税基础进而分别折旧，也是新税法实施后应研究的问题。
二、固定资产的初始计量
在固定资产的初始计量方面，会计与税收之间主要存在下列差异：
1、按照固定资产准则规定，企业如采用分期付款方式购买资产，超过了正常信用条件，通常在3年以上，该类购货合同实质上具有融资租赁性质，购入资产的成本应以各期付款额的现值之和确定。应支付的金额与其差额，借记“未确认融资费用”科目。《条例》第五十六条规定：企业的各项资产，包括固定资产，以历史成本为计税基础。这里的历史成本是指企业取得该项资产时实际发生的支出，税务部门一般掌握为各期付款额之和（或发票票面金额）。由此不但导致后续会计折旧与计税折旧存在差异，而且还涉及未来结转“未确认融资费用”时的纳税调整。
2、固定资产准则规定：自行建造固定资产的成本，由建造该项资产“达到预定可使用状态前”所发生的必要支出构成。包括工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。而《条例》第五十八条规定：自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。
3、企业重组中取得的固定资产，其入账价值与计税基础通常存在差异。在此暂不作深入讨论。
另外，对于特殊行业的特定固定资产，固定资产准则规定，确定其初始入账成本时，还应考虑弃置费用。弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，企业应当根据《企业会计准则第13号—或有事项》，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。在固定资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用计入财务费用。《条例》第四十五条规定：“企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。”在上述原则一致的基础上，税法中是否认同会计估计的弃置费用及其后续计量方法，也是值得相关企业关注的问题。
三、后续计量
（一）关于不得税前扣除的固定资产折旧
固定资产准则规定，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。而《企业所得税法》第十一条基于相关性原则规定：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产不得计算折旧扣除。如果已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产也未投入使用，则相应的会计折旧应作纳税调增。实务中应注意的是，这并非一项永久性差异，而是折旧起点不一致所引发的暂时性差异。同时应注意由于前述终止资本化时点不一致而产生的组合差异。
另外，暂估入账的固定资产折旧，系依据固定资产估计价值确定其成本，等办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但新会计准则中不要求调整原已计提的折旧。对此，新《企业所得税法》实施后尚未有最新具体规定。在实务中，如果纳税人固定资产暂估入账年度与竣工决算年度的税收待遇相同（即不存在诸如某年减免税而另一年正常纳税的情形），一般均认同会计核算的结果；反之，则要求纳税人追溯调整。
