企业主要利益相关者显性利益的分析及其量化-会计论文发表财会论文发表财务论文发表网高级会计师评审财务论文高会评审职称评定评审论文发表网站-财会论文网

关键词：利益相关者显性利益量化财务报表利益相关者理论产生于20世纪60年代，它是在对美、英等国奉行“股东至上”公司治理实践的质疑中逐步发展起来的。在研究对象的认定上，利益相关者理论远没有“股东至上”治理理论明确。因此，在利益相关者理论形成过程中，主要围绕利益相关者参与治理的基础即利益相关者治理的必要性、“利益相关者”界定和分类展开了长期的讨论，对利益相关者利益的量化问题很少涉及。笔者认为，在研究利益相关者治理问题时，首先，明确各利益相关者在企业中的具体利益要求，也就是要进行利益相关者的利益分析；其次，设计指标对其利益进行量化，分析各利益相关者利益受保障程度的差异；最后，依照适当方式对利益受损的利益相关者进行保护。显然，利益相关者利益的量化研究，是利益相关者治理理论不可缺少的研究方向之一。基于此，本文以传统财务报表为基础，通过各报表中科目的组合实现对主要利益相关者显性利益的量化。一、主要利益相关者的界定谁是企业的利益相关者，企业利益相关者应当如何定义？对此问题的讨论，从1963年斯坦福研究院首次提出利益相关者概念以来从未停止，据统计，截至上世纪90年代中期，西方学者共提出了二十余种具有代表性的定义。20世纪90年代是利益相关者理论发展最为迅速的时期，西方学者在各自研究中所界定的利益相关者至少包括：股东、管理人员、职工、债权人、国家、行业协会、教育机构、媒体、政治团体、宗教团体、工会、竞争对手、供应商、客户、非人物种、人类下一代、社区、公众等等。不难看出，企业利益相关者目前呈现多元化趋势，应当考虑它们之间的差别，进行分类研究。本文正是以此为出发点，将企业主要利益相关者作为研究对象，分析其利益要求及其量化方式。本文选择以主动性、重要性及能否量化三个标准，确定本文涉及的主要利益相关者。首先，主动性标准。在企业的利益相关者中，有的利益相关者会对企业主动施加影响，往往主动地承担企业经营风险，如股东、管理人员、职工、债权人、国家、行业协会、供应商、工会、环保组织、客户及竞争对手；另外一些利益相关者则被动地受企业经营行为影响，被动地承担企业经营风险，如教育机构、媒体、政治团体、宗教团体、非人物种、人类下一代、社区、公众等。其次，重要性标准。不同的利益相关者对于企业生存和发展的重要性是有差异的，对某一特定的企业而言，有的利益相关者是绝对不可或缺的，有的则可能影响不大。按照这一标准对上述主动性强的利益相关者进行再次分类，分为重要相关者和非重要相关者，企业重要相关者，是企业生产经营不可或缺的利益主体，倘若没有他们连续性的参与，公司就不可能持续生存，股东、管理人员、职工、债权人、国家、供应商、客户、工会为企业重要利益相关者；而非重要利益相关者则间接地影响企业的运作或者受到企业运作的间接影响，但他们并不与企业开展交易，对企业的生存也不起根本性的作用，行业协会、环保组织及竞争对手为企业非重要的利益相关者。最后，能否量化标准。有的利益相关者在企业中的利益要求能量化，并体现在企业的财务报表中；有的则不能量化，当然也无法在财务报表中得到体现。按照这一标准，企业重要相关者分为两部分：能够量化的重要利益相关者，如股东、管理人员、职工、债权人、国家部门、供应商；不能够量化的重要利益相关者，如客户、工会，客户与工会不能够量化的主要原因，是他们在企业中的利益分别属于感官及安全度等软性指标，无法通过货币予以计量。按照以上三个标准，我们在二十余种利益相关者中选出股东、管理人员、职工、债权人、国家、供应商等六个主体，作为本文所界定的主要利益相关者。二、主要利益相关者显性利益分析及其量化美国著名伦理学家托马斯．多纳德逊（Thomas.Donaldson）和托马斯．邓非（Thomas W .Dunfee）认为“企业是社会系统中不可分割的一部分，是利益相关者显性契约和隐性契约的载体”，将企业与其利益相关者之间所遵循的所有契约形式总称为综合性社会契约(Integrative Social Contract)。依据综合社会契约理论，企业各利益相关者在企业中的利益都包含在显性（受法律保障）或隐性（无法律保障）契约中。因此，企业之所以需要慎重考虑其利益相关者的利益要求，根源就在于企业事实上是与其利益相关者签订了一份综合性社会契约，从伦理责任角度来看，企业必须履行综合社会契约中的各种显性及隐性利益要求，只有这样企业才能长久生存和持续发展。多纳德逊和邓非的研究，不但深入剖析了企业关注利益相关者利益要求的根本原因，而且将这些利益分为显性与隐性两类要求，对我们的研究值得借鉴。一般来说，显性利益能够量化，而隐性利益难以量化，所以本文主要对利益相关者的显性利益进行分析和量化。财务报表是反映利益相关者经济利益的主要依据，所以有些学者倡导应该设计满足利益相关者共同信息需求的通用报告模式，以此“向各利益相关者报告利益相关者共同利益的产生、价值总和计在各利益相关者之间的分配情况”。应该说，这种为了反映各利益相关者在企业中经济利益而重新设计财务报告的设想，具有一定的理论意义，但明显缺乏现实意义。在传统公司治理理论依然占据着主导地位的背景下，按照利益相关者理论改造财务报告非常困难。因此，在对企业利益相关者利益量化的研究中，应将注意力从重建财务报告转向挖掘传统财务报告的内涵，通过各报表中科目的组合实现对主要利益相关者显性利益的量化。本文涉及利益相关者中，股东与债权人显性经济利益的量化只需利润表，经营者、职工、国家及供应商则需要资产负债表与现金流量表共同量化其显性经济利益。值得注意的是，六类利益相关者中，经营者与职工作为两类相关者，虽然在公司中地位、权力差距悬殊，但他们同为公司雇员存在于企业，具有明显共性，同时他们主要显性经济利益——薪酬福利在财务报表中也以统一形式表现，因此，将二者看作一个整体——雇员进行研究。下面，逐一分析各相关者的显性利益及其在现有三大报表中的量化。（一）股东股东是目前法律规定的企业所有者，对企业拥有最终的产权，并承担最终风险。从理论上看，股东是企业的所有者，需要关心企业的全面财务状况，但在有限责任制度下，由于股票自由转让，股东经常变化，因此股东在企业中的利益追求主要集中在获利能力，即股东的投资收益、留存收益与股利的分配比例以及反映企业运营状况的股价波动等显性经济利益。股东在企业中的显性利益，体现在利润表中的净利润和资产负债表中的所有者权益项目中。但资产负债表中所有者权益项目反映的是自公司成立之日起股东累积的显性经济利益，不能够反映某一会计分期股东显性经济利益的真实数值，所以应以利润表中的净利润来量化股东某一会计期间的显性经济利益。但是应该注意，在净利润分配的过程中，公益金作为公司雇员集体福利开支的主要来源体现雇员的部分显性利益，因此，在某一经营期间股东的显性经济利益应当是除去公益金之后的净利润余额，即股东显性经济利益=净利润-公益金（二）雇员雇员包括经营者与职工。经营者作为公司里一个重要的内部利益相关者，负责执行董事会所制定的若干决策，在公司中具有举足轻重的地位。与股东的有形投入不同，经营者对公司的投入主要为高水平的经营能力。员工也是企业重要的利益相关者，与经营者类似，职工投入企业的也不是有形资产，主要是专业化程度较高的特殊工艺。在他们所追求的利益中，属于显性契约利益的主要是薪酬福利，体现在利润表中的公益金科目、资产负债表中应付工资、应付福利费两个科目和现金流量表中“支付给职工以及为职工支付的现金”科目。公益金科目反映雇员的集体福利；应付工资、应付福利费两个科目，反映公司应付而未付的雇员薪酬； “支付给职工以及为职工支付的现金”科目，反映公司本期实际支付的雇员薪酬。即雇员的显性经济利益= （三）债权人债权人作为公司经营的资金供给者之一，是企业不可或缺的利益相关者。但债权人向企业投入的资金与股东的投入存在着本质差别，他们投入企业的是资金的使用权，而非所有权。因此，债权人只能按照约定利率享受借出资金的到期利息，无法参与税后利润的分配。债权人关心的信息重点是企业的偿债能力，他们对借出资金所获利息收入的多少及保证性感兴趣。总而言之，债权人在企业中的显性利益主要集中在利息收入方面，体现在利润表中的财务费用科目。财务费用主要包括利息费用与现金折扣两个项目。一般来说，现金折扣数额较小，因此，我们将财务费用看作是债权人的主要显性经济利益，即债权人显性经济利益=财务费用（四）政府政府对企业的投入主要是允许企业依法经营的权利以及各种公共设施。总体来说，政府对单个企业的具体运营既不应也无力过分关注，它的焦点主要是企业的纳税情况、对环境保护的投入情况、以及企业对社会的综合贡献情况等。在这些利益中，纳税情况无疑是政府最为关心的项目，属于主要的显性利益项目，体现在利润表中的主营业务税金及附加科目、其他业务支出科目、管理费用科目及所得税科目和资产负债表中的应交税金科目以及现金流量表中的“支付的所得税款”、“实际交纳的增值税”、“支付的除增值税、所得税以外的其他税费”三个科目。主营业务税金及附加科目反映消费税、资源税、城市维护建设税；其他业务支出科目反映营业税、土地增值税；管理费用科目反映房产税、土地使用税、车船使用税、印花税；所得税科目反映所得税；应交税金科目反映企业应交而未交的所有税种数额； “支付的所得税款”、“实际交纳的增值税”以及“支付的除增值税、所得税以外的其他税费”三个科目，反映企业本期实际交纳的各项税款。即政府的显性经济利益=应交税金+已交增值税+已交所得税+已交其他税金。（五）供应商供应商作为企业的原材料或半成品的提供者，处于供应链的上游，有时也被称为上游企业。作为供应链（供应商——核心企业——顾客）的源头，供应商的专业化程度不断提高，引起他们所承担的风险也相应上升，因此供应商与核心企业的利益紧密相连。供应商在企业中显性利益主要是提供原材料而应收的货款，体现在资产负债表中应付账款及预付账款科目和现金流量表中“购买商品接受劳务支付的现金”科目。资产负债表中应付账款及预付账款科目核算公司因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的应付未付及预付款项；现金流量表中“购买商品接受劳务支付的现金”科目，核算公司本年度因上述业务而实际支出的款项，三者之和为本期供应商从企业中获取收入的总额。即供应商的显性经济利益=应付账款+预付账款+购买商品与支付劳务现金。

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