余额百分比法的配比缺陷及对策-会计论文发表财会论文发表财务论文发表网高级会计师评审财务论文高会评审职称评定评审论文发表网站-财会论文网

在我国会计实务中，备抵法、直接转销法是比较常见的核算坏账损失的方法。直接转销法账务处理简单，然而不符合权责发生制及收入和费用相配比的会计原则，所以我国企业会计制度企业鼓励采用备抵法核算坏账损失。在备抵法下，企业需设置“坏账准备”科目；各期期末用既定的方法（如余额百分比法、账龄分析法、赊销百分比法等）估计坏账损失并计入当期管理费用；待实际发生坏账时冲销“坏账准备”科目和“应收账款”科目的金额；若以后又部分或全部收回已冲销的坏账，则要按实际收回的金额冲回“坏账准备”科目和“应收账款”科目的金额。现就余额百分比法举例说明如下：例：A企业采用余额百分比法估计坏账损失，××01年末该企业的应收账款的余额为1000000元，计提坏账准备的比例为3‰；××02发生了坏账损失6000元，其中甲单位1000元，乙单位5000元，该年末的应收账款余额为1200000；××03年，已在××02年冲销的乙单位应收账款5000元又收回，期末应收账款余额1300000；企业所得税率为33%。则按现行的企业会计制度应编制会计分录如下： ①××01年提取坏账准备借：管理费用 3000（1000000×3‰）贷：坏账准备 3000 ②××02年冲销坏账借：坏账准备 6000 贷：应收账款——甲单位 1000 ——乙单位 5000 ××02年末计提坏账准备坏账准备余额应为3600元（1200000×3‰）实际应提的坏账准备为6600元（3600+3000）借：管理费用 6600 贷：坏账准备 6600 ③××03年收回××02年已冲销的乙单位的坏账5000元借：应收账款——乙单位 5000 贷：坏账准备 5000 借：银行存款 5000 贷：应收账款——乙单位 5000 年末计提坏账准备：坏账准备余额应为3900元（1300000×3‰）实际应提的坏账准备为 —4700 元（3900—3600—5000）借：坏账准备 4700 贷：管理费用 4700 采用余额百分比法进行会计处理的结果，具有表面上的逻辑性——每期期末“坏账准备”科目的贷方余额除以“应收账款”科目的借方余额都呈3‰的比例关系，但是其会计处理的过程缺乏会计原则的支持。具体地说，上例××02年中，期末实际确认的“管理费用”为6600元，比期末应有的“坏账准备”科目贷方余额3600元多确认3000元的“管理费用”，这部分管理费用的经济实质是对企业在以前期间未足额估计到的坏账损失费用的再确认。笔者认为，与该部分坏账损失相关的收入是在前期确认应收账款时确认的，所以在发生坏账损失的会计期间再确认原先未足额估计的费用不符合权责发生制和配比原则的要求。上例××02年中的会计处理方法显然虚增了企业发生坏账当期的费用，影响当期的减少了坏账冲销当期的营业利润。而上例××03年中的坏账回收使“坏账准备”科目贷方余额增加，在期末因计提坏账准备金额的减少而导致管理费用确认的减少，笔者认为会不恰当地减少了已冲销坏账收回当期的费用。因为坏账回收产生的费用减少是对前期多确认的坏账损失的冲回，它本质上不属于本期费用的减少，所以上例××03年的处理方法将虚增当期的坏账回收当期的营业利润。通过上面的分析我们发现：从权责发生制和配比原则的角度看，由冲销坏账或坏账回收而增加或减少的费用本质上不属于当期费用的增加或减少，因而直接增加或减少当期费用是不妥当的，尤其在增加或减少的费用达到重要性要求时，这一作法会使利润表无法客观反映企业当期的经营成果。笔者认为此时运用追溯调整的方法比较可取，即由冲销坏账或坏账回收而增加或减少的费用要追溯到产生该笔坏账的应收账款确认的期间，调整该期的费用，这样才符合权责发生制和配比原则。当然最终影响的是只是期初“利润分配——未分配利润” 的科目余额。具体处理如下： ①××01年的会计处理同上 ②××02年坏账损失6000元追溯补提坏账准备3000元（6000-3000）借：利润分配——未分配利润 3000 贷：坏账准备 3000 借：坏账准备 6000 贷：应收账款 6000 ××02年末计提坏账准备，坏账准备余额应为3600元（1200000×3‰）借：管理费用 3600 贷：坏账准备 3600 ③××03年收回××02年已冲销的乙单位的坏账5000元，追溯减提坏账准备借：坏账准备 5000 贷：利润分配——未分配利润 5000 借：应收账款——乙单位 5000 贷：坏账准备 5000 借：银行存款 5000 贷：应收账款——乙单位 5000 年末计提坏账准备：坏账准备余额应为3900元（1300000×3‰）实际应提的坏账准备为 300 元（3900—3600）借：管理费用 300 贷：坏账准备 300

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