新会计准则对权责发生制的影响
简介：摘要：本文通过对新会计准则和权责发生制的相关理论概念和作用的阐释，以及权责发生制的一些基本作用,从会计实务、衍生金融工具、现金流量表取代财务状况变动表等几个角度来探究新会计准则和权责发生制的关系以及新会计准则对权责发生制的影响。
一、我国对新会计准则 ...
摘要：本文通过对新会计准则和权责发生制的相关理论概念和作用的阐释，以及权责发生制的一些基本作用,从会计实务、衍生金融工具、现金流量表取代财务状况变动表等几个角度来探究新会计准则和权责发生制的关系以及新会计准则对权责发生制的影响。
一、我国对新会计准则和权责发生制概念和作用的阐释
（一）我国新会计准则的构成以及修改
我国于2006年颁布的新会计准则（包括1项基本准则和38项具体准则），作为一次重大意义的会计改革，是中国与国际财务报告准则形成一致的企业会计准则体系正式建立的标志，对于改善和加强我国社会主义市场经济体制、提高对外开放水平和加快中国融入经济全球化都具有重要意义。
新会计准则体系，由基本准则、具体准则和应用指南三部分构成。其中，基本准则是纲，在整个准则体系中起统领作用；具体准则是目，是依据基本准则原则要求对有关业务或报告做出的具体规定；应用指南是弥补，是对具体准则的操作指引。新会计准则的意义也是具有深远意义，不但填补了我国市场经济条件下新型经济业务会计处理规定的空白，提高了会计准则的国际化，使会计准则更具趋同性，降低了中国投资人了解境外上市公司以及境外投资人了解中国上市公司的成本，消除了相互之间理解会计政策与会计信息的隔阂，促进国际间的贸易与投资活动。具体的突破主要有两个大的方面：
一是对基本会计准则适用范围和财务报告目标的进行了大胆的修改。首先是对适用范围的修改，原基本准则第二条规定“本准则适用于设在中华人民共和国境内的所有企业，设在中华人民共和国境外的中国投资企业（以下简称境外企业）应当按照本准则向国内有关部门编报财务报告”，其适用范围包括设在中华人民共和国境外的中国投资企业，新准则调整为“本准则适用于在中华人民共和国境内设立的企业”；其次是对于财务报告的目标进行了修改。原准则对会计目标的规定是“满足国家宏观经济管理的需要”，新准则指出，财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策，可以说新准则在细节和目标上更明确，财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府以及有关部门和社会公众等。
二是对基本会计准则依据会计基本原则的修改。继续保留了重要性原则、谨慎原则、实质重于形式原则等，也强调了可比性、一致性、明晰性等原则。在会计基本原则中，新基本准则中规定，权责发生制和历史成本不再作为会计核算的基本原则。公允价值应用是新会计准则修改的重点。新准则体系在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面均谨慎地采用了公允价值。公允价值的实质是客观价值，公允价值会计在本质上是强调对资产客观价值的计量。公允价值会计的真正创意有两点：一是资产计价必须坚持客观价值计量，价格要能真正反映资产客观价值；二是资产计价必须立足于现在时点，坚持动态的反映观。公允价值会计是会计反映从静止观点向运动观点转变的开始，是科学的会计反映观的开始。公允价值的运用能有效地增强会计信息的相关性，为投资者、债权人等众多利益相关者提供更加有助于其决策的信息。另外新会计准则也同时规定：企业的会计核算应当以权责发生制为基础。凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当担负的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。
（二）权责发生制的相关概念及基本作用
虽然新会计准则在基础性原则方面弱化了权责发生制原则，但长期以来，我国会计实务中一直是将权责发生制作为会计确认的基础。对于权责发生制，国际会计准则解释为： “按照权责发生制，要在交易事项和其他事项发生时（而不是在收到和支付现金和现金等价物时）确认其影响，而且要将它们记入与它们相联系的期间的会计记录并在该期间的财务报告中予以报告。”这一解释明确了要在“发生”时确认，而非在“收到或支付”时确认。
按照这一解释，再结合会计实务中的做法，完整的权责发生制的作用主要体现在以下几个方面：
1.经济业务在进入会计系统核算时，必须要经过权责发生制的筛选，这是必不可少的过程，这就决定了在新会计准则中权责发生制仍然是会计系统的基础和根本出发点，对企业的经济资源和经济义务确实产生了影响，并以权利和责任的发生与否来判断，这就是评价标准。权责发生制要求会计处理中运用估计、判断等多它能有效地判别、甄定应该进入会计系统的经济业务， 即经济业务要进入会计种方法，使会计核算变得更复杂。
2.筛选后准予进入会计系统的交易和事项，在输入时要明确几个会计要素：资产、负债、权益、收入、费用等，当然条件是按照对经济资源个经济义务的影响程度。
3.权责发生制实际上包含三个层次的认定：会计核算的对象，经济业务的发生期以及所起的影响，三者相辅相成，相互统一。
4.权责发生制用于全部会计要素的确认，不局限于收入和费用，国际会计准则强调“交易或其他事项”，规定将会计确认的范围扩大到全部会计要素。对比资产和负债的确认，收入和费用一直是现代会计的焦点，是权责发生制基础的一部分，发展的更完善。
5.用权责发生制进行会计确认，能够实现会计目标，而会计目标、会计假设、会计原、会计要素则应该是权责发生制的基本依据来解决时间、内容和范围的问题。后两者是权责发生制的基本指导，能够解决会计确认的方式和方法。
但是新准则更加强调会计信息相关性原则,弱化了会计信息的可靠性原则，这无疑对权责发生制的执行过程层次的透明度和公正性提出了很大的挑战，同时也表明，新会计准则是逐步强化准则的作用和地位,弱化以至最终取消会计制度。
二、我国新会计准则对权责发生制的影响
在理论上，权责发生制应用于具体的新会计准则中，应该完全按照权利是否形成、义务是否发生为标准对会计要素进行确认，但在新会计准则中，这一原则已经被打破：
（一）会计实务中成形的权利和义务没有相应的交易活动进行确认给权责发生制造的影响。
对于一些已经形成的权利和义务， 由于没有相应的交易活动而无法确认，致使权责发生制显得不够完整。最典型的例子：一是自创商誉。商誉代表了一种超过一般盈利水平的超额获利能力。对商誉的确认，目前普遍的做法是：在企业兼并、购买时确认商誉，而企业自创商誉由于没有相应的经济业务，因而不予确认。这样处理的理由有以下几点：①商誉与作为整体的企业有关，它不能单独存在，也不能与企业的各项可辨认资产分开，因此自创商誉虽然是企业的资产，但没有必要单独确认并计价。②会计的基本原则之一是各项资产以取得时的实际成本计价。对于自创商誉，由于无法准确地计量其成本，因此就无须确认。这样处理的方法也存在着几方面的问题：①自创商誉代表的只是一种获得超额盈利的可能性，作为会计信息，它的不确定性较高，可靠性较低。但商誉对投资者来说是有助于投资者选择其投资方向。所以，它的相关性较高。为了充分披露对信息使用者有用的会计信息，有关可能实现的未来经济利益的信息就应该传递给信息使用者，自创商誉的确认还是很必要的。②自创商誉和外购商誉并不存在本质上的区别，都是一种获得超额利润的可能性，因此对自创商誉也应该和外购商誉同样予以确认。③若是在企业兼并、购买时确认商誉，显然是认为企业在此之前不存在商誉。因此，正确地评估企业的经营业绩，就应该在创造超额利润时形成商誉，从而在取得获取超额利润的权利时予以确认。二是养老金负债。传统的处理方式是在职工退休时一次支付养老金并确认该项义务。这样处理偏离了权责发生制，而是以收付实现制作为确认的基础。实际上，养老金的形成是随着雇员在企业工作年限的增长而不断增长的，是职工自己创造的价值。这部分价值应该分为两个部分，一部分以工资的形式每月由职工领取，另一部分是养老金，在职工退休时领取。这样，职工每次领取工资时，应该同时确认工资费用和养老金负债。
（二）衍生金融工具的出现和确认使权责发生制确认面临更大的挑战
金融工具的运用使金融资产和金融负债最终形成，所以确认了金融工具也就是对金融资产和金融负债进行了确认。传统的财务会计立足于过去已经发生的交易和事项，而不考虑未来发生的交易和事项，但金融工具的强化和运用往往只是一种契约形式，契约双方在契约开始生效时只是享有某种权利或承担某种义务，并没有发生实际的款项支付。而且，对某些金融工具而言（如期货），契约双方的权利与义务最终是否得到履行，在契约生效时往往无法预料。若再按照权责发生制予以确认，则许多重要的交易和事项都无法在报表上反映。新会计准则在规定了金融工具的广泛应用后，必然迫使会计改变权责发生制确认的基础，在财务报表上反映远期外汇合约等未来交易。
根据与金融资产有关的所有风险和报酬的全部转移情况，成本或公允价值，以及合同的履行、清偿、期限等情况，国际会计准则委员会（IASC）确立了两个标准：①与资产或负债有关的所有风险和报酬实际上已经全部转移给了企业；②企业所获资产的成本或公允价值，或预计负债的金额能够可靠地加以计量。并进一步指出，尽管某项契约（如远期外汇合约）双方的权利和义务只有在契约到期日才能引起实际的交易，但这样的权利和义务仍相应地构成了金融资产和金融负债，符合上述确认标准。
（三）现金流量表取代财务状况变动表是对权责发生制最尖锐的冲击
近年来，在新会计准则中,现金流量表的地位和作用日益突出，逐渐取代了财务状况变动表，成为企业对外报送的三大报表之一。金流量表可以提供权责发生制会计很难提供的诸如企业会计期间内的现金流入和流出，会计收益与现金流量的关系，企业的收益品质，企业的流动性和财务弹性以及未来现金流量等方面的信息。除此之外，采用权责发生制时，由于采用不同的会计政策，以及受到估计、判断等众多主观因素的影响，使得不同企业的财务资料的可比性大打折扣。但以收付实现制为基础的现金流量的确认和计量却极为明确和简单，现金流量的差异只源于单一的经营活动、投资活动和筹资活动，不像收益计量那样涉及各项活动本身以及会计政策等多方面的因素。
新会计准则中的一些新的举措和全面执行对权责发生制原则造成了很大的冲击,但权责发生制是我国会计传统的确认方法，在社会主义市场经济下，权责发生制仍将是会计确认的基础，这种基础将普遍存在于所有会计要素的确认中。但我们应该按照社会主义市场经济要求对权责发生制进行修正，也不排除其他的确认基础，以使会计模式更加完整.
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