变革会计分期基本前提之辨析
简介：【摘要】 在当前与未来快速经济(如网络经济)环境下，对会计分期的认识产生了分歧，质疑会计分期存在的合理性与必要性。会计分期何去何从？答案是会计分期未必要但有益，出路在于变革会计分期。本文提出“会计分期并非会计前提，只是会计约定，但会长期存在。”旨在为奠定新的会计理 ...
【摘要】 在当前与未来快速经济(如网络经济)环境下，对会计分期的认识产生了分歧，质疑会计分期存在的合理性与必要性。会计分期何去何从？答案是会计分期未必要但有益，出路在于变革会计分期。本文提出“会计分期并非会计前提，只是会计约定，但会长期存在。”旨在为奠定新的会计理论基石“增砖添瓦”。这一理论基石论点是对当今会计工作处理经济活动业务的客观反映，并将适应未来信息经济技术环境的变化。
【关键词】 网络经济环境 会计分期变革 会计约定
中图分类号：F230 文献标识码：A
1673年，法国国王路易十四签署《商业条令》，规定商人必须每两年编制财产目录，标志着会计分期思想的逐步形成。随着工业革命的成功，工厂逐渐采用机器设备等长期资产，经济活动的重心也告别了合伙冒险的商业活动，过渡到生产经营的工业活动。为了便于对企业连续不断的生产经营活动及其结果进行核算，计算损益、编制报告，人们对生产经营活动日期进行划分，划分成一个个起讫日期，这一个个起讫日期就是会计分期。会计分期从本质上来说，并不要求企业持续经营，断断续续经营或不经营，则经营成果较少或者没有而已；但并不影响会计进行核算、计算损益、编制报告。后来将会计分期设定成了会计核算工作的基本前提，成了四大会计基本前提之一，一直沿用至今。当今经济技术环境的变迁，特别是快速经济(如网络经济)的出现与发展,对会计分期产生了冲击,其合理性、必要性受到质疑。鉴于此，笔者对会计分期基本前提进行了大变革，将会计分期设定为会计约定(新的会计理论基石之一)，使其内涵更为准确，从而适应当今会计所处的经济技术客观环境。
一 会计分期之冲击
会计分期受到来自各个方面的冲击，例如，快速经济中财务报告的缩短致使用作财务报告期的会计分期自然就得缩短，又网络经济中业务或交易的短暂性亦使会计分期必须变短，这些都冲击着会计分期基本前提；于是有人开始质疑会计分期的合理性、必要性。
1．缩短财务报告期对会计分期的冲击
现在的财务报告期一般是一年、半年，最短也是一月，相对当今经济快速发展来说确实太长，已经与实际需要很不相适应，需要大大缩短。
⑴ 投资者及时了解企业经营情况而需缩短财务报告期。证券市场的投资者们往往需要迅速、及时地了解企业的经营状况，以便对股票价值的快速变化及时做出反应。而以往的每年各一次中期报告和年度报告，已逐渐不能满足投资者对信息的需要。信息技术的发展使得会计信息披露的成本巨减，从而股票投资者毋需等待半年甚至一年从中报或年报中获悉有关信息，可以及时地从网络会计信息系统中每月、每旬、每周，甚至每日获得相关信息，更准确地预测未来的投资收益。这样就需增加财务报告次数，缩短报告期，自然会计分期随之变短，传统会计分期基本前提即受到冲击。
⑵ 管理者监控企业风险需要财务报告期变短。管理者对企业经营风险的监控，在很大程度上是依据财务报告所提供的信息，进行分析和判断未来的收益是否大于成本。在手工会计下，报告提供越频繁，信息成本越高。在工业社会中，有形资产是企业的主要财富，有形资产的主体构成是自然资源，企业只要占据了一定的自然资源，便不会面临太大的经营风险。因此，同较低的经营风险水平相比，花费较高的信息成本进行频繁的监控，是不经济的，也是没有必要的。而到了信息社会，专有技术、专利权、研究与开发事项等无形资产，将成为企业的主要财富；企业未来的竞争将主要依赖于人的智力和创意的竞争；这些都使企业处于更为激烈的竞争环境之中，以致经营风险大大增加。因此，企业需要缩短报告期提供财务信息，加强对经营风险的控制。由于信息技术的发展，财务报告的信息成本大幅度下降，从而缩短财务报告期提供会计信息成为了现实，致使相关的会计分期受到冲击。
⑶ 新出现的“实时财务报告系统”可在任何时点上提供财务报告，突破了会计分期基本前提。实时报告系统也被称为“同步财务报告系统”或“全天候财务报告系统”，从原始数据的录入到数据处理直至生成财务报告都是通过互联网的会计信息处理系统完成。企业所发生的各种生产经营活动和事项在发生时即可以记录、处理和报告，并将其存储在可供使用者查阅的数据库中。用户可随时获得实时报告信息，不必再等到已成为历史信息的报告。这样可使财务信息在满足使用者的信息需要上，真正实现“多、快、好、省”。实时财务报告系统的出现与发展，极大地改变着传统财务报告的生成与传播方式，也直接冲击着会计分期基本前提。
2．网络企业经营活动对会计分期的冲击
网络经济环境中虚拟企业经营活动具有短暂性，适时介入、退出与转换，人力资本、经济资源快速流动。虚拟企业通过Internet手段，将大量的网络资源(技术、资金、人力资本等)迅速组织起来，并按照客户的具体要求进行产品创新、开发、设计、生产、制造、销售、服务和最终消费。但当合作的项目一旦完成，就对项目收益进行结算。之后，虚拟企业又重新寻找新的投资合作项目。网络资源在网络媒介中实现着快速的流动和整合，不存在权责发生制、历史成本和跨期摊提等会计程序和方法。显然网络经济活动的周期大大缩短，对会计分期基本前提产生巨大冲击，将给会计领域带来一场全方位的、根本性的变革。
3．对会计分期合理性与必要性的质疑
由上面的讨论可知，会计分期基本前提受到多方面冲击，从而对会计分期存在的合理性与必要性产生了质疑，并形成一些观点：① 认为会计分期没有必要。信息经济技术环境下会计信息可实时生成，用户可根据需要，通过网络随时获取会计报告，不必等到会计期间结束后才能获得信息。因此，会计分期基本前提没有必要继续存在，应予取消。② 认为会计分期应由交易期间替代。在网络经济环境下，虚拟企业可能在一个极短的时间内完成一项交易，然后自行解散；这样实行会计分期非常困难，因此应使用交易期间代替它。③ 认为会计分期使信息失真。对持续不断的经济活动期，人为地划分会计期间，会计信息处理时，有时需预提费用、待摊费用等，这必然引起客观经济现实与会计信息存在一定程度的差异，因而造成信息失真。
由上可见，会计分期基本前提受到了各方面的冲击，并对其存在的合理性与必要性产生了一些质疑。会计分期何去何从？笔者认为变革会计分期基本前提是必由之路。
二 会计分期之变革
会计分期基本前提是工业经济环境下对会计实践的认识，但是当今信息经济技术环境下会计实践发生了巨大变化，其认识应该相应变化。笔者对会计分期基本前提进行了大变革，将会计分期设定为会计约定。这样摆脱了传统会计分期基本前提所面临的问题，同时使会计分期的内涵发生了质变，致使会计与当今经济技术环境相适应。
1．会计分期不再是基本前提
当今社会经济技术环境发生巨大变化，会计分期也要做出相应的变化，总的趋势是越变越短。因为不论是从企业提高控制经营风险能力的角度，还是从外部投资者、债权人进行投资决策的角度，都要求尽可能地缩短报表提供的周期，将尽可能“新”的信息呈报出来，以便迅速将风险控制在可以承受的范围之内。再者，网络经济中虚拟公司的出现对会计分期基本前提产生了巨大冲击。虚拟公司概念是美国人米切尔和贝尔1994年3月率先提出来的，它是基于网络技术环境的临时性经济组织，分合迅速。在国内，有关虚拟公司的存在将导致会计分期基本前提消亡的说法到了人云亦云的地步，认为虚拟公司对四大会计基本前提都提出了挑战，而且会成为会计分期基本前提的“终结者”。虚拟公司的一切交易都在网络上进行，交易瞬间完成，资金也可即时划拨，交易结束后，即可解散，这就要求会计的报告期必须尽可能地缩短，为信息使用者提供及时、最新的会计信息。又由于日益强大的信息技术，无需花费大量的时间和精力，就可以快速地生成与传送财务报告信息，这就使得缩短会计期间具有了可操作性。特别“实时财务报告系统”可在任何时点上提供财务报告，突破了会计分期基本前提，在会计信息处理工作中可以没有会计分期，因而会计分期不再是基本前提。若仍将会计分期称为基本前提是不准确的。
2．会计分期只是会计约定
约定的含义是经过商量而确定；但约定是可以违背的。例如，计算机语言的程序设计中用C开头的变量名(如CName)表示字符变量，这就是一种约定。实际上，不用C字母开头的变量表示字符变量也行，但是没有约定的使用方便、习惯。因此，通常都按约定的方法来做事情。时间长了习惯了也就不再改变这种约定了，其实可以不按约定的方法去做事情。这也就是通常所说的约定俗成，即通过长期实践而认定或形成。当今经济技术环境下会计分期的本质特征的描述用会计约定来界定它，正恰如其分。会计约定是会计学或会计信息处理工作中约定的简称。会计分期是一个会计约定，其含义是指，会计分期可以商量而确定，但是会计分期这个约定可以违背，即可以不分期，同样可以有会计(信息处理工作)。例如，网络经济中的会计，有时就无法进行会计分期：“实时财务报告系统”提供一种联机实时报告，可在任何时点上提供财务报告，这样会计分期就荡然无存，那么会计如何分期？但会计仍然存在。因此本质上来说，可以无须会计分期；但按会计分期来进行会计信息处理工作会很方便、习惯。这些都充分说明，会计分期只是会计约定。
接下来是会计分期约定多长期间为好？这是个需要深入调查研究的问题。目前将农业经济活动周期日历年度确定为会计分期并非最好，因为经济活动业务成本、费用、收益等与日历年度并没有内在的经济效益关系，如工业经济与日历年度有什么关系，特别是网络经济与日历年度几乎毫无关系。所以将日历年度作为会计分期，效益怎样有待探求。能证明会计分期为日历年度的效益最高吗？能说明这样满足经济发展的需求最好吗？如若不能，迟早改也，即可另行约定。
三 会计分期之便利
会计分期未必必要但还是有很多便利的，不管是投资者、经营者，还是信息处理者、信息使用者，都可享受到会计分期的便利。
1．会计分期对企业投资者带来的便利
企业可以看成是投资者进行投资的一个项目，是投资者获取投资报酬的一个工具。投资者既然要获取投资报酬，就不可能等到企业清算的那一刻。因此，就需要人为地将企业持续不断的经营活动划分为若干个相等的期间，以便向投资者反映企业在特定期间内的经营成果和特定时间的财务状况及其变动情况；从而投资者了解或证实企业的状况，判断投资的回报前景以及进行相关的决策。实际上，会计分期是收入、费用、利润的确认和计量的前提。收入是“会计期间内经济利益的增加”，费用是“会计期间内经济利益的减少”，利润是收入与费用之差，而会计分期的重要作用就是方便利润的计算和分配，除非利润的分配是实时的。即使是在网络电算化会计信息处理系统下可以提供实时财务报告(经营成果)，对投资者仍需了解一段时间内企业的收入、费用、利润及其财务状况，此时会计分期也可为解决这类问题带来便利。
2．会计分期对企业经营活动带来的便利
企业经营活动，需要过一定的时期，就将其财务状况进行总结和分析，一方面使信息使用者及时获得有关企业的财务状况，更重要的另一方面是将企业的这一财务总结和分析，与上一个时期进行相应的比较，进而制定企业进一步的经营发展战略。相应的《企业会计制度》中规定，“企业的会计核算方法前后各期应当保持一致，不得随意变更”，“核算应当按照规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致，相互可比”。同时，“年度、半年度会计报表至少应当反映两个年度或相关两个期间的比较数据”。这些规定都体现了会计信息处理的可比性和一致性原则，目的在于增强会计信息对决策的有用性。但如果没有会计分期，这些规定都将无法实施，将给企业经营活动带来诸多不便。
3．会计分期对会计信息处理带来的便利
会计信息不可能等到企业停业清算后才提供，因此必须分期结算账目，分期提供会计报告。《企业会计制度》规定，企业应定期结账和编制会计报表，然而目前以日历年度为会计分期的年度财务报表、即使是以半年、季度为会计分期的财务报表也已经越来越不能满足会计信息使用者的需要。因此有研究者提出应该修订会计分期，将其大小缩短，按季、月甚至旬划分会计期间；这只是会计分期的变化，并没有否定会计分期的存在性。正因为有了会计分期，才有“本期”、“前期”和“后期”的概念，才有了“权责发生制”的记账基础，以及可比性、一贯性、及时性、划分收益性支出与资本性支出等一系列重要的会计原则及一整套的会计核算程序和方法。由此可见，在现阶段会计分期对会计信息处理起着重要作用，带来很大方便。
4．会计分期对会计信息使用带来的便利
会计信息使用有外部信息使用和内部信息使用之分。外部信息使用是企业外部用户如投资者、债权人、政府、银行及社会公众使用企业信息；内部信息使用是企业内部决策者与员工使用自身信息。对于外部信息使用，则必须划分统一会计期间，采用统一会计报告方式，只有这样才便于外部用户阅读和理解企业信息。例如，对企业会计信息进行比较，需要就某个会计分期的会计信息进行比较，如果离开统一的会计分期，各个企业自行其是，各自为政，则如何进行信息比较？由此可见，会计分期对企业外部信息使用带来了多少方便。比如，债权人需要不同期间的企业会计信息以便分析资金的安全性，税务机关要求企业定期申报纳税等，这些都离不开会计分期。对于内部信息使用，虽然不象外部信息使用那样拘泥于统一的会计分期，但也可类同进行会计分期，以便于信息使用。
四 会计分期之优化
会计分期是为了定期总结企业的经营状况，人为地将单位或企业持续不断的经济活动期分割成若干较短的时间间隔，并将其作为编制一个个财务报告的时间范围。这样做在会计实务上是可行的，但是缺乏理论分析、探讨。笔者认为有必要深入探究会计分期，从而获得最优会计分期。
1．从信息服务成本上寻求最优会计分期
在过去的手工会计环境下，会计循环中的每个步骤都需要耗费一定数量的人力劳动以及笔墨和纸张。因此，分期越多，次数越频繁，提供信息的成本会随之提高。然而，在电算化会计信息处理系统的情况下，会计人员只需将各类明细信息搜集并录入计算机中形成一个具体而齐全的基础数据库，往后各种报告或报表可由计算机依据一定的指令从基础数据库中自动搜集、分类、汇总相关的数据制成，成本低廉。企业只需在形成基础数据库的环节中花费构成会计信息系统的录入成本，以后基础数据库中的数据被使用的频率越高，即以此为基础产生的报告或报表越多，单位报告或报表的成本就越低。这与手工环境下，会计信息成本与会计循环次数成正比的情况正好相反。因而，以前会计分期较长，现在可从信息服务成本角度出发，缩短会计分期，提高信息时效性，进而寻求信息服务成本最低的最优会计分期。
2．从经济活动效益上寻求最优会计分期
首先，考察一下会计分期是怎样形成的：从会计为经济主体的经济活动服务的理论来说，会计是对其经济活动业务事项的确认、记录、计量、监督、反映和报告，而每处理一个周期内的经济活动业务事项，会计业务工作就循环一次，于是会计分期取成了经济活动周期(因会计是为其服务的，应处于从属地位)。由此得知，经济主体的经济活动周期便是会计分期的由来，即会计分期就是经济活动周期。最典型的例子就是农业会计分期：由于农业经济活动周期取决于日历年度，即一个年度就是一个周期；又一个周期就是一个会计分期，所以一个年度就是农业的一个会计分期。正因为农业的会计分期为一年，以致于国家为了便于对各类经济活动的管理，特别是农业经济活动的管理，将全国的会计分期取成了农业经济活动的周期即一个日历年度。
显然由上面的分析可知，现有的会计分期并非从经济活动效益上考虑确定的，笔者认为应该以效益为主来确定会计分期。实际操作时，可按哪类经济活动在国民经济中起主导作用，就取哪类经济活动周期为会计分期，这也体现了效益思想。或者权衡各类经济活动周期的情况选取一个为会计分期。亦可从会计工作的运行费用低的角度来选取，寻求最优或满意的会计分期。此为会计分期的优化，就是求最优的会计分期。最优会计分期就是在各类经济活动周期中寻求一个最优周期，这是理论上应该选取的会计分期。
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